時間：2023-06-15 09:27:34
緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇財(cái)務(wù)報(bào)表有何作用，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
不斷惡化的全球金融危機(jī)仍在繼續(xù)，而由此引發(fā)的對美國式的金融資產(chǎn)估值體系的批判浪潮正甚囂塵上。然而，在中國企業(yè)不可逆轉(zhuǎn)的資本化過程中，估值作為其中的核心環(huán)節(jié)是無法繞過去的。因此，如何理性看待資產(chǎn)評估和價值衡量，已經(jīng)成為重振資本市場信心的重要因素。為此《首席財(cái)務(wù)官》雜志專訪了美國評值中國區(qū)董事總經(jīng)理吳勇為先生，籍此再度提醒本土CFO在資本運(yùn)營過程中堅(jiān)守理性估值的底線。
《首席財(cái)務(wù)官》：資產(chǎn)評估在防范和化解金融風(fēng)險(xiǎn)方面承擔(dān)著重要作用，但此次金融危機(jī)爆發(fā)的原因之一是各種金融衍生工具的價值被無限度的放大，直至最終破滅，這使我們不得不反思在資產(chǎn)的評估上，整個世界范圍內(nèi)評估體系的準(zhǔn)則和標(biāo)準(zhǔn)是否存在問題？您如何看待？
吳勇為：我們首先需要認(rèn)清金融機(jī)構(gòu)發(fā)行衍生工具時為其定價和對衍生工具評估其公允價值這兩項(xiàng)不同范疇工作之間的分別：前者（即為衍生工具定價）是指衍生工具發(fā)行商中的金融工程（financial engineering）專家，通過復(fù)雜的計(jì)量財(cái)務(wù)模型，為衍生工具厘定其發(fā)行價或買賣價，并從而收取衍生工具的溢價和傭金，在定價過程中，并不需要根據(jù)任何特定的評估準(zhǔn)則，而是受發(fā)行商以及投資者各自所預(yù)期的回報(bào)、風(fēng)險(xiǎn)、投資年期等種種因素所決定；后者則是獨(dú)立的評估師根據(jù)一些認(rèn)可的評估方法準(zhǔn)則為客戶去評估他們擁有或發(fā)行的衍生工具的公允價值，從而符合財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則的要求，增加財(cái)務(wù)報(bào)表的透明度與發(fā)行商及投資者買賣衍生工具時的定價并無直接關(guān)系。
因此，我認(rèn)為評估體系的準(zhǔn)則和標(biāo)準(zhǔn)以及金融衍生工具的公允評估并不是危機(jī)爆發(fā)的成因，相反我認(rèn)為近年來國際及美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則協(xié)會所推行的有關(guān)公允價值評估方面的要求及確立公允價值的基準(zhǔn)，正是希望能夠讓企業(yè)及金融機(jī)構(gòu)更確切的反映出衍生工具的風(fēng)險(xiǎn)與價值。而公允價值評估，這里包括對企業(yè)有型、無形資產(chǎn)及企業(yè)價值的整體評估，還有金融工具的評估等，在避免降低金融投資風(fēng)險(xiǎn)方面從本質(zhì)上來說有著極其重要的作用。
《首席財(cái)務(wù)官》：經(jīng)歷過這次危機(jī)，您覺得當(dāng)前通行的評估準(zhǔn)則是否會在將來產(chǎn)生變化？
吳勇為：正如我剛才講的，評估準(zhǔn)則并不是構(gòu)成此次金融危機(jī)的主要原因。當(dāng)然長遠(yuǎn)而言，評估準(zhǔn)則肯定會隨著時代的變遷及環(huán)境的變化而有所增補(bǔ)改進(jìn)。比如國際與各國的會計(jì)及評估標(biāo)準(zhǔn)逐漸統(tǒng)一，均有助于改善財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)及資產(chǎn)價值的可比性；中期而言，我相信會計(jì)及評估準(zhǔn)則對評估方法、參數(shù)和假設(shè)的披露會有更高的要求，讓投資者對財(cái)務(wù)報(bào)表中對公允價值計(jì)量的基礎(chǔ)有更透徹的了解。
《首席財(cái)務(wù)官》：財(cái)務(wù)核算能直觀反映資產(chǎn)價值，但在當(dāng)前動蕩的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，您怎么看待評估中的非財(cái)務(wù)指標(biāo)對資產(chǎn)價值的影響？企業(yè)的CFO如果在當(dāng)前開展并購業(yè)務(wù)，除了目標(biāo)公司的財(cái)務(wù)指標(biāo)，還應(yīng)該關(guān)注什么？
吳勇為：一項(xiàng)并購活動的成功與否取決于合并雙方能否迅速有效地融合其商業(yè)模式和日常運(yùn)作，并互補(bǔ)長短、增加銷售渠道、減低成本、獲得更佳的市場戰(zhàn)略地位，從而產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)，為企業(yè)增值。當(dāng)然，除了目標(biāo)的財(cái)務(wù)指標(biāo)外，有各種在財(cái)務(wù)報(bào)表以外的“無形”因素：如企業(yè)文化、管理層作風(fēng)等，同樣非常重要。在當(dāng)前相對波動的市場環(huán)境下，我認(rèn)為以下幾點(diǎn)財(cái)務(wù)指標(biāo)以外的因素需要特別的關(guān)注：
在目前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，部分投資項(xiàng)目在缺乏信貸及資金的情況下往往變成不良資產(chǎn)（Distressed assets），有些投資者認(rèn)為正是以低價購入不良資產(chǎn)的好時機(jī)。但是，在收購不良資產(chǎn)時，投資者同樣需要考慮財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以外的因素，例如該等不良資產(chǎn)價值大幅下跌的原因是由于管理不善或是這些項(xiàng)目本身的收入或商業(yè)模式出了問題？完成收購時，有何方案可改善這些項(xiàng)目的狀況并從而提升其價值，產(chǎn)生投資回報(bào)？
在過往數(shù)年經(jīng)濟(jì)周期上升時，目標(biāo)管理層能領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)年年上升，在目前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，管理層是否有同等卓越面對逆境的能力，領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)逆流而上？
在節(jié)省成本的前提及趨勢下，目標(biāo)公司管理層是否能夠凝聚員工士氣、同心協(xié)力、共同面對挑戰(zhàn)？
在過往數(shù)年原材料價格呈上升趨勢，有部分企業(yè)對簽訂定價的長期購貨合同，而這些簽訂的合同未必會在資產(chǎn)負(fù)債上得到確認(rèn)。當(dāng)整體經(jīng)濟(jì)收縮，原材料的需求和價格下跌，這些定價的供貸合同往往變成公司的潛在負(fù)債并帶來虧損，所以企業(yè)收購前進(jìn)行的盡職調(diào)查，除了關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表上的數(shù)字外，也要透徹了解報(bào)表外的無形資產(chǎn)/負(fù)債所帶來的影響。這些都涉及到我們評估及交易顧問服務(wù)的內(nèi)容。
《首席財(cái)務(wù)官》：那么在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，像美國評值這樣的專業(yè)評估機(jī)構(gòu)對在本土CFO進(jìn)行相關(guān)并購和私募的過程中能帶來哪些不可替代的幫助？
吳勇為：一般在中國，很多時候客戶是在事后因?yàn)楸O(jiān)管需要才聘請?jiān)u估師的，但客觀來講，實(shí)際上獨(dú)立的評估服務(wù)其實(shí)在并購?fù)顿Y前實(shí)施對項(xiàng)目的成功投資顯然有著更為實(shí)際的用途。
美國評值在大中華地區(qū)提供獨(dú)立的資產(chǎn)評估服務(wù)已有超過30年的歷史，有極為豐富的評估經(jīng)驗(yàn)，在當(dāng)前金融危機(jī)環(huán)境下，對并購、私募投資特色服務(wù)包括：
協(xié)助企業(yè)到海外進(jìn)行收購：有不少市場相關(guān)人士認(rèn)為，目前海外企業(yè)的估值相對便宜，正是到海外進(jìn)行策略性收購的好時機(jī)，美國評值在全球共有超過50個辦事處，超過1000名專業(yè)評估人員分布在亞洲、南北美洲、歐洲和大洋洲，能夠?yàn)榭蛻籼峁┤嬉徽臼皆u估及咨詢服務(wù)，包括交易前收購價的敏感性分析，無形資產(chǎn)及固定資產(chǎn)盡職調(diào)查，買賣雙方價格的咨詢顧問服務(wù)和交易后符合國際或美國會計(jì)準(zhǔn)則的收購價分配方面商譽(yù)減值測試的資產(chǎn)評估服務(wù)。
行業(yè)整合及合并相關(guān)的評估在目前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，也有不少企業(yè)積極透過各種方式（例如股權(quán)互換）進(jìn)行合并，以強(qiáng)大本身實(shí)力，面對逆境的挑戰(zhàn)。美國評值在企業(yè)及股權(quán)公允價值評估方面，也有極豐富的經(jīng)驗(yàn)，能夠協(xié)助參與合并的各方，制定合理、公允的合并方案。
為私募基金投資組合評估其公允價值。如上述所言，美國及國際會計(jì)準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)對財(cái)務(wù)工具的公允價值的計(jì)量及披露的要求也會越來越高，其中與私募基金投資組合公允價值計(jì)量有關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則包括：國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號及39號，美國會計(jì)準(zhǔn)則第159號，我們在過往數(shù)年積極為私募基金提供股權(quán)及房地產(chǎn)投資公允價值計(jì)量服務(wù)，以協(xié)助基金提高透明度，增強(qiáng)投資者信心。
【關(guān)鍵詞】 IFRS； 趨同； 直接采用
一、IFRS采用的理論基礎(chǔ)——原則主義的應(yīng)用
國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）最大的特征在于運(yùn)用了有別于各國具體會計(jì)準(zhǔn)則的會計(jì)原則主義（principle based）。IFRS是從歐盟（EU）的率先采納開始走向世界的。眾所周知EU是由文化、習(xí)慣及經(jīng)濟(jì)環(huán)境等均存在眾多差異的多個國家組成的經(jīng)濟(jì)共同體，客觀上需要統(tǒng)一的會計(jì)準(zhǔn)則。而國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則就是國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）考慮美國公認(rèn)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)FASB-GAAP及歐盟各國的狀況制定的。要使不同國家都能接受只能是從大方向制定基本原則，具體問題由企業(yè)自主判斷作出相應(yīng)會計(jì)處理，可以說是求大同存小異，也因此IFRS才可能容易被其他國家認(rèn)可接納，進(jìn)而成為國際化通用準(zhǔn)則。IFRS可提升會計(jì)信息質(zhì)量，大幅提高報(bào)表的可比性，以IFRS為基礎(chǔ)的報(bào)告因?yàn)楦嗖捎昧斯蕛r值及綜合收益理念，或許也不會導(dǎo)致較多盈余管理，采用IFRS給企業(yè)帶來利好。
被公認(rèn)為會計(jì)王國的美國FASB準(zhǔn)則據(jù)說有25 000頁之多，而堅(jiān)持原則主義立場的IFRS準(zhǔn)則只有2 500頁，為美國標(biāo)準(zhǔn)的十分之一。在規(guī)則主義下，會計(jì)處理方法事先規(guī)定，對可能發(fā)生的所有事項(xiàng)準(zhǔn)備一個標(biāo)準(zhǔn)模式并加以對應(yīng)，企業(yè)的負(fù)責(zé)人及相關(guān)人員是否具備足夠多的知識便顯得至關(guān)重要。原則主義則只是制定會計(jì)處理的原理原則，具體詳細(xì)的操作處理交由各企業(yè)自主判斷，對同樣的交易不同企業(yè)的具體判斷當(dāng)然會有差異，但是只要屬于原則下的差異范圍即可。為此要求企業(yè)必須考慮到交易的每一個細(xì)節(jié)對會計(jì)原則應(yīng)用的影響，對交易的來龍去脈、合約條款等要非常清楚，才能做出正確的判斷并進(jìn)行適當(dāng)?shù)臅?jì)處理。同時IFRS擴(kuò)大了企業(yè)披露信息的范圍和內(nèi)容，要求企業(yè)在報(bào)表附注等做出必要的解釋說明，對企業(yè)負(fù)責(zé)人的思考能力、說明能力等提出考驗(yàn)。這樣一旦采用IFRS后，必須由企業(yè)依據(jù)實(shí)際情形對會計(jì)原則加以運(yùn)用，因此需要很多專業(yè)的判斷，并就其依據(jù)進(jìn)行披露，確實(shí)會對企業(yè)造成相當(dāng)程度的沖擊。這種沖擊不僅局限于會計(jì)方面，它對企業(yè)的內(nèi)部控制、經(jīng)營管理模式、價值評估、軟件服務(wù)系統(tǒng)等都可能產(chǎn)生重大影響。以美國為例，其公布與IFRS的接軌時間長達(dá)5年以上，其中最主要的原因就是美國的會計(jì)實(shí)務(wù)是非常徹底的、自成體系的以詳細(xì)規(guī)定為主的架構(gòu)，因此難度高，所需時間也長。原則主義的運(yùn)用歸根到底是會計(jì)方法的根本轉(zhuǎn)變。
二、IFRS的適用對象
歐、美、日等在決定是否直接采用IFRS時首先設(shè)想的對象都是上市企業(yè)的合并報(bào)表，進(jìn)而是非上市企業(yè)的合并報(bào)表，對個別財(cái)務(wù)報(bào)表則考慮是否允許企業(yè)自主選擇采用IFRS標(biāo)準(zhǔn)。有關(guān)如何采用問題，現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)社會中基本上所有的市場經(jīng)濟(jì)國家均對合并報(bào)表尤其是上市企業(yè)的合并報(bào)表至少對任意采用IFRS采取了寬松支持的態(tài)度。對上市企業(yè)合并報(bào)表要求強(qiáng)制采用IFRS的也不乏其例。之所以把非上市企業(yè)排除，是考慮到非上市企業(yè)沒有成為國際投資的對象，而且采用IFRS會有很大的實(shí)施成本。當(dāng)然非上市企業(yè)可能指望日后上市，此時可以參考EU的做法，允許其自主選擇是否采用IFRS標(biāo)準(zhǔn)。IFRS采用早期可以僅限定于合并報(bào)表，這主要是因?yàn)閷ν顿Y者的信息披露是以合并報(bào)表為中心開展的，這也就解釋了為什么考慮是否采用IFRS時優(yōu)先考慮合并報(bào)表。個別財(cái)務(wù)報(bào)表可能因?yàn)槭沁M(jìn)行利潤分配和計(jì)算應(yīng)稅所得額的基礎(chǔ)，不僅涉及會計(jì)實(shí)務(wù)操作，同時與公司法中的企業(yè)利害關(guān)系調(diào)整以及稅法等都有密切聯(lián)系，所謂牽一發(fā)而動全身，對個別財(cái)務(wù)報(bào)表采用IFRS，需要花費(fèi)大量時間研究調(diào)整與其他制度的關(guān)系。因此，在任意采用IFRS階段，只限于合并報(bào)表是比較便利妥當(dāng)?shù)囊环N做法。
當(dāng)然合并報(bào)表與個別報(bào)表的分離并不是萬全之策，可以說只是一種權(quán)宜之計(jì)，因其結(jié)果還會衍生另外的問題。合并報(bào)表是以個別報(bào)表為基礎(chǔ)，由集團(tuán)公司中的母公司編制的報(bào)表，母公司將其子公司的會計(jì)報(bào)表匯總后，抵銷關(guān)聯(lián)交易部分，得出站在整個集團(tuán)角度上的報(bào)表數(shù)據(jù)。也可以說是以母公司及其子公司組成會計(jì)主體，以控股公司和其子公司單獨(dú)編制的個別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，由控股公司編制的反映抵銷集團(tuán)內(nèi)部往來賬項(xiàng)后的集團(tuán)合并財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的財(cái)務(wù)報(bào)表。據(jù)此原則，作為合并報(bào)表編制基礎(chǔ)的個別報(bào)表也有必要采用IFRS標(biāo)準(zhǔn)。會計(jì)準(zhǔn)則國際化已成定局的話，這應(yīng)該是一種必然的結(jié)果。當(dāng)然這不是一朝一夕可以完成的，需要一個過程。
還有某些上市企業(yè)可能沒有控股公司、子公司，不編合并報(bào)表只需編制個別財(cái)務(wù)報(bào)表，是否采用IFRS標(biāo)準(zhǔn)也是一個問題。這樣的上市企業(yè)若只采用本國標(biāo)準(zhǔn)，必然會影響企業(yè)間的可比性，在此可以考慮允許其按IFRS標(biāo)準(zhǔn)編制報(bào)表。再有可能出現(xiàn)通過企業(yè)分割或子公司合并等手段達(dá)到恣意選擇操作是編制合并報(bào)表還是個別報(bào)表，其結(jié)果會導(dǎo)致雖然企業(yè)實(shí)態(tài)未變，采用的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)卻有不同的問題，而且合并報(bào)表和個別報(bào)表分離的情況下，要求雙重會計(jì)系統(tǒng)，必然加重企業(yè)負(fù)擔(dān)。
那么還有一種考慮則不是合并報(bào)表和個別報(bào)表的分離，而是“合并報(bào)表先行”。也就是說先緩和合并與個別報(bào)表的關(guān)系，從信息提供功能的強(qiáng)化以及提高報(bào)表的國際可比性觀點(diǎn)，對合并報(bào)表率先采用IFRS標(biāo)準(zhǔn)，即合并報(bào)表“先行”，而對與本國商業(yè)習(xí)慣、傳統(tǒng)會計(jì)實(shí)務(wù)、稅務(wù)等有密切關(guān)系的個別報(bào)表采取漸進(jìn)式的能動修訂?！跋刃小钡囊馑祭镫[含著個別財(cái)務(wù)報(bào)表將來也會向IFRS轉(zhuǎn)移，合并與個別的分離只是暫時的。
三、是否要求強(qiáng)制采用IFRS
日本2009年2月發(fā)表了日本版路線圖，自2010年3月決算期開始，從事國際財(cái)務(wù)經(jīng)營活動的上市公司的合并報(bào)表允許其自主任意采用IFRS。對強(qiáng)制采用與否需在2012年作出判斷，在決定強(qiáng)制采用IFRS之后至少要確保3年的準(zhǔn)備時間，即強(qiáng)制采用的具體實(shí)施最早要在2015年以后，截至2011年6月決定延期至2017年以后。
關(guān)注是否采用IFRS時，不能忽視的是不管是美國、日本還是中國，本國標(biāo)準(zhǔn)與IFRS的持續(xù)趨同仍在繼續(xù)，堅(jiān)持獨(dú)立個性的各國的本國標(biāo)準(zhǔn)與IFRS的差異將會越來越小。若是強(qiáng)制采用IFRS，亦即意味著放棄本國標(biāo)準(zhǔn)，那么趨同是否還有意義？任意采用IFRS情況下，無主要差異的兩個會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)在市場上并存又有何意義？從這些簡單的疑問入手，進(jìn)一步從趨同角度考察強(qiáng)制采用和任意采用的問題。
首先，通過趨同本國標(biāo)準(zhǔn)與IFRS的差異會縮小。強(qiáng)制采用的話，向IFRS的轉(zhuǎn)變將會變得更容易，還可以期待因會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一而帶來可比性的提高，但同時本國會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)可能將喪失大部分的會計(jì)準(zhǔn)則開發(fā)權(quán)限。其主要作為便是為沒有被要求采用IFRS的企業(yè)開發(fā)適用的會計(jì)準(zhǔn)則以及制定IFRS運(yùn)用指南，通過與IASB的合作發(fā)揮輔助支持準(zhǔn)則制定的作用，而IASB最終將成為唯一的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，IASB與國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會財(cái)團(tuán)IASCF的統(tǒng)治強(qiáng)化的重要性將越發(fā)突出。
其次，任意采用的情況下，通過趨同而獲得高品質(zhì)的會計(jì)準(zhǔn)則可能繼續(xù)維系其較高的評價，會計(jì)準(zhǔn)則開發(fā)的權(quán)限亦可繼續(xù)保持。但是同一市場并存數(shù)個會計(jì)準(zhǔn)則，在投資家的便利性以及市場的信賴性保證方面都存在著疑問，且同一市場的可比性也是個問題。為了維持本國標(biāo)準(zhǔn)不被驅(qū)逐出局，與國際準(zhǔn)則的趨同便永遠(yuǎn)沒有盡頭。
由此可以看出不管是任意采用還是強(qiáng)制采用，都會面臨諸多問題，且強(qiáng)制采用更會面對如何協(xié)調(diào)本國各種相關(guān)的會計(jì)、法律等制度問題。
四、IFRS采用時合并報(bào)表和個別報(bào)表的準(zhǔn)則適用關(guān)系
在考慮是否采用IFRS時，首先設(shè)定的對象都是指滿足一定條件的上市企業(yè)的合并報(bào)表。因此任意采用情況下，合并報(bào)表與個別報(bào)表的準(zhǔn)則適用關(guān)系可以概括為：任意采用時首先考慮上市企業(yè)合并報(bào)表，然后是其個別報(bào)表，再然后是非上市企業(yè)合并報(bào)表可以選擇是采用IFRS標(biāo)準(zhǔn)還是本國標(biāo)準(zhǔn)，而對非上市企業(yè)一般報(bào)表則堅(jiān)持本國標(biāo)準(zhǔn)。
強(qiáng)制采用情況下，首先設(shè)定的對象同樣為上市企業(yè)。合并報(bào)表與個別報(bào)表的準(zhǔn)則適用關(guān)系可概括如下：上市企業(yè)合并報(bào)表要求采用IFRS，對其個別報(bào)表則可能有三種選擇，或要求按IFRS標(biāo)準(zhǔn)或要求按本國標(biāo)準(zhǔn)或是允許上市企業(yè)自選。
強(qiáng)制采用時，三個方案究竟孰優(yōu)孰劣，需要從各個方面加以綜合判斷。首先對稅務(wù)的影響方面要使其盡可能少受IFRS采用帶來的沖擊；其次是對其他相關(guān)法律法規(guī)的影響。為減輕非上市企業(yè)負(fù)擔(dān)，IFRS采用所設(shè)定的對象是上市企業(yè)亦即大企業(yè)，那么這里還隱藏著一個問題就是在其背后數(shù)量占絕大多數(shù)的中小企業(yè)會計(jì)將何去何從。IFRS的開發(fā)是完全沒有考慮有關(guān)利潤分配規(guī)制、應(yīng)稅所得額計(jì)算等問題而制定的，個別財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)IFRS標(biāo)準(zhǔn)編制時，必然對公司法、稅法等產(chǎn)生影響；若按本國標(biāo)準(zhǔn)則可避免，但勢必造成合并與個別分離的問題。如果找不到合理的解釋，不難想象對個別報(bào)表也應(yīng)采用IFRS標(biāo)準(zhǔn)的勢頭將會越來越高。那能否從報(bào)表的不同目的功能角度給報(bào)表分離找一個合理的理由呢？比如說合并報(bào)表從提高信息有用性角度，而個別報(bào)表則旨在調(diào)整各種利害關(guān)系，包括調(diào)整所有者與債權(quán)人之間，企業(yè)與國家之間的利害關(guān)系的一種手段，而不大擔(dān)負(fù)披露責(zé)任，相應(yīng)的報(bào)表亦可簡化。主動采用IFRS的國家與非主動的國家相比，可以獲得更多可資利用的信息，主動采用IFRS可以進(jìn)一步增強(qiáng)分析信息的質(zhì)量。IFRS的采用可以使公共和私人信息的數(shù)量和質(zhì)量得到提高，具有較低會計(jì)信息質(zhì)量的各國企業(yè)從IFRS采用中受益匪淺。強(qiáng)制采用IFRS能給法律執(zhí)行力度薄弱國家的公司帶來好處，而這些受益的公司也具有實(shí)現(xiàn)更高合規(guī)水平的經(jīng)濟(jì)能力。擁有IFRS高合規(guī)率的公司無疑更易贏得對企業(yè)的信任，上市公司比非上市公司的IFRS合規(guī)水平更高，而IFRS預(yù)期得分較高的公司一定能夠贏得市場的青睞，進(jìn)而吸引更多外國投資。早期主動采用IFRS第39號對盈余管理也產(chǎn)生了一定的激勵作用。
整理以上論點(diǎn)，似乎可以明確一個思路，中國盡管有各種理由及特殊性，如果一味堅(jiān)持只要趨同不要直接采用，當(dāng)其他國家至少對上市企業(yè)合并報(bào)表紛紛舉起IFRS旗幟，那么成為孤家寡人而遭到孤立的說法應(yīng)該不是危言聳聽。中國作為新興市場經(jīng)濟(jì)國家，金融市場體系還不夠健全，公允價值的運(yùn)用方面確實(shí)存在諸多不便之處，認(rèn)為對IFRS保持持續(xù)趨同而非采用對中國市場而言是個比較好的方案的觀點(diǎn)目前仍占據(jù)上風(fēng)。但是放眼未來，中國要發(fā)展，要走向世界，必然不能囿于目前的種種不足、不備及不便，畫地為牢固步自封，排斥或者說獨(dú)立于國際通用的會計(jì)準(zhǔn)則之外。趨同的終極目標(biāo)應(yīng)該是采用被普遍認(rèn)可的卓越的標(biāo)準(zhǔn)。若想不被排斥于國際大家庭之外，還是有必要向IFRS伸出橄欖枝的。在此一個折中的做法就是報(bào)表分離，合并先行。隨著全面趨同的進(jìn)化，其他相關(guān)法律法規(guī)的協(xié)調(diào)取得了成果，分離的報(bào)表將重新合體，以達(dá)到會計(jì)準(zhǔn)則國際化的終極目標(biāo)。
【參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞：教材 教學(xué) 編寫 編排 順序
一、審計(jì)學(xué)教材中的主要順序問題
本文以中國注冊會計(jì)師協(xié)會編寫，并由經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社出版的2006年度注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》(以下簡稱“教材”)為例，指出“教材”中的幾個主要順序問題(其它教材也或多或少地存在類似的問題)。
(一)注冊會計(jì)師審計(jì)概論首先就提出注冊會計(jì)師審計(jì)的起源與發(fā)展問題，而這時初學(xué)者還不知道什么是注冊會計(jì)師審計(jì)，以及它與政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)有何區(qū)別，因此無法理解注冊會計(jì)師審計(jì)是如何起源并發(fā)展的。筆者建議，先介紹審計(jì)的分類，在“注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展”部分到“審計(jì)的范圍已擴(kuò)大到測試相關(guān)的內(nèi)部控制，并以內(nèi)部控制測試(‘教材’有的地方稱之為符合性測試。應(yīng)統(tǒng)一稱為控制測試，以免給讀者帶來理解上的困難)為基礎(chǔ)使用抽樣審計(jì)”，而這時初學(xué)者還不清楚什么是內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試，也不清楚什么是抽樣審計(jì)，根本不明白注冊會計(jì)師審計(jì)是如何發(fā)展的。事實(shí)上會計(jì)發(fā)展史和審計(jì)發(fā)展史是高級會計(jì)的內(nèi)容，對于初學(xué)者很難理解。筆者建議，“注冊會計(jì)師審計(jì)的起源”部分的內(nèi)容應(yīng)放在前面講，“注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展”部分的內(nèi)容應(yīng)該放在后面講。在“審計(jì)方法”部分也講到內(nèi)部控制、內(nèi)部控制測試和抽樣審計(jì)，還講到內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。建議將“注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展”部分與“注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展”部分合并。而內(nèi)部控制、內(nèi)部控制測試、抽樣審計(jì)都是審計(jì)學(xué)中非常重要的概念，在很多章節(jié)都會出現(xiàn)，應(yīng)該先講。
(二)注冊會計(jì)師職業(yè)規(guī)范體系 “美國審計(jì)準(zhǔn)則”部分講到“應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制進(jìn)行充分的了解，以便制定審計(jì)計(jì)劃，并確定將要執(zhí)行的測試的性質(zhì)、時間安排及范圍?！贝藭r，初學(xué)者還不清楚為何要了解內(nèi)部控制，也不知道什么是“測試的性質(zhì)”。該部分還講到“應(yīng)通過檢查、觀察、詢問和函證等方法，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以便為對被審計(jì)會計(jì)報(bào)表發(fā)表意見提供合理的基礎(chǔ)?！贝藭r，初學(xué)者還沒學(xué)過審計(jì)證據(jù)的獲取方法，也不清楚審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。筆者認(rèn)為，審計(jì)準(zhǔn)則的概念應(yīng)該先講，但審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容應(yīng)該在后面講。其實(shí)“職業(yè)道德準(zhǔn)則”部分的內(nèi)容(特別是獨(dú)立性的內(nèi)容)應(yīng)該優(yōu)先講，其他內(nèi)容可以放在后面講。
(三)注冊會計(jì)師的法律責(zé)任這部分內(nèi)容中提到了審計(jì)程序、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部控制、重要性等名詞。其中重要性、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)上非常重要的概念，在很多章節(jié)中都會出現(xiàn)，因此應(yīng)該先講。除此之外，對于這部分中出現(xiàn)的“注冊會計(jì)師對會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性測試，是以內(nèi)部控制的研究與評價為基礎(chǔ)的。如果內(nèi)部控制不健全，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)調(diào)整實(shí)質(zhì)性測試程序的性質(zhì)、時間和范圍”的語句，對初學(xué)者來講也是難以理解的，不清楚為什么實(shí)質(zhì)性測試要以內(nèi)部控制的研究與評價為基礎(chǔ)。而教材在“審計(jì)范圍”部分才講到實(shí)質(zhì)性測試的概念。另外，在這部分內(nèi)容中，多處提到了審計(jì)意見，“如果違法行為對會計(jì)報(bào)表有嚴(yán)重影響而未做適當(dāng)?shù)臅?jì)處理和披露，注冊會計(jì)師應(yīng)發(fā)表保留意見或否定意見”。而這時初學(xué)者還不清楚有哪些類型的審計(jì)意見，分別在什么情況下出具何種審計(jì)意見。教材“審計(jì)計(jì)劃、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”部分中也出現(xiàn)了類似的情況。而教材卻將審計(jì)意見的有關(guān)內(nèi)容放在了“終結(jié)審計(jì)與審計(jì)報(bào)告”中講。
(四)審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)范圍 “審計(jì)過程與審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)”部分的內(nèi)容是綜合性的，不宜放在前面講；“審計(jì)范圍”部分講到了控制測試和實(shí)質(zhì)性測試，但沒有闡述清楚，而是放到了“審計(jì)程序的分類”部分講，這無疑會加大學(xué)習(xí)的難度?！皩徲?jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿”中講到審計(jì)證據(jù)與固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系。事實(shí)上，這一內(nèi)容難度較大，應(yīng)該放在稍后再講?！皩徲?jì)證據(jù)的獲取”部分并沒有把分析性復(fù)核闡述清楚，而是留到“審計(jì)計(jì)劃、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”再講一次分析性復(fù)核，這無疑會加大學(xué)習(xí)的難度。另外，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、檢查風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性水平、審計(jì)證據(jù)的關(guān)系分散在教材上的不同章節(jié)，給人們的理解帶來很大的困難。
二、審計(jì)學(xué)教材中不同的編排順序形式
前面提到的審計(jì)學(xué)教材中的順序問題，在其他很多教材中也會出現(xiàn)類似的情況。但有一些教材在個別地方有不同的編排順序，值得我們借鑒。本文以舉例的形式，說明某些教材的不同之處。這些教材見(表1)。
首先，由于審計(jì)學(xué)這門學(xué)科理論性較強(qiáng)，很多概念不好理解，致使學(xué)生們不清楚究竟應(yīng)該從什么地方開始學(xué)。審計(jì)學(xué)學(xué)科的應(yīng)用性也很強(qiáng)。審計(jì)學(xué)是一門較實(shí)用的學(xué)科，其與政府工商企業(yè)活動、資本市場以及日常生活均密切相關(guān)(吳琮，2005)?？梢越Y(jié)合實(shí)際案例或舉例的形式，以達(dá)到更加深入的理解。在這方面，“教材一”和“教材七”做得比較好。“教材一”的作者在前言部分講到：“該教材擺脫了以往的傳統(tǒng)格式，即一開始先介紹概念、定義或性質(zhì)等做法，而是以審計(jì)案例作為每章的開頭。而每章案例的選擇，往往是與該章的內(nèi)容緊密相關(guān)的。”“教材七”則更是隨處可見案例，令初學(xué)者感覺審計(jì)學(xué)很實(shí)用。其次，在審計(jì)學(xué)這門課程中，最早應(yīng)該學(xué)習(xí)的知識點(diǎn)應(yīng)該是：為何需要審計(jì)，特別是為何需要注冊會計(jì)師審計(jì)，審計(jì)能起到什么作用。在這方面，“教材一”、“教材四”、“教材六”、“教材七”做得比較好?！敖滩囊弧钡牡谝徽?審計(jì)與審計(jì)環(huán)境)首先以案例的形式引入問題：注冊會計(jì)師究竟是干什么的；審計(jì)又是什么，接著分析了審計(jì)與市場經(jīng)濟(jì)，主要內(nèi)容包括：市場經(jīng)濟(jì)是一個經(jīng)濟(jì)權(quán)利與責(zé)任的網(wǎng)絡(luò)，會計(jì)是傳遞權(quán)利與責(zé)任信息的工具；審計(jì)是保證權(quán)利與責(zé)任信息可靠傳遞的工具；審計(jì)對現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的作用。
第二，“教材四”首先就分析了為何需要審計(jì)，以及對審計(jì)的界定。“認(rèn)識財(cái)務(wù)報(bào)表與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)”部分主要包括以下內(nèi)容：認(rèn)識企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表；業(yè)務(wù)循環(huán)；財(cái)務(wù)報(bào)表的使用；財(cái)務(wù)報(bào)表是管理階層的聲明；財(cái)務(wù)報(bào)表聲明與查核目標(biāo)；財(cái)務(wù)報(bào)表常見錯誤及未充分披露事項(xiàng)；非法行為、員工舞弊、管理舞弊、關(guān)聯(lián)方交易、非常規(guī)交易；查核委任風(fēng)險(xiǎn)管理及風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。事實(shí)上，這一部分外多數(shù)講的都是基礎(chǔ)性知識。在對這些知識有了一定的了解后就基本能明白審計(jì)的作用。筆者認(rèn)為，“教材四”的第一章和第二章應(yīng)該調(diào)換一下順序比較好?！敖滩牧钡谝徽轮v到了對審計(jì)的經(jīng)濟(jì)需求，解釋信息風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因以及審計(jì)在降低信息風(fēng)險(xiǎn)方面的重要作用，這有助于人們對審計(jì)的理解?！敖滩钠摺钡谝徽乱孕畔⒓僬f和理論解釋為什么需要審計(jì)師，并介紹了真實(shí)、公允概念。第二章講了審計(jì)假設(shè)。
第三，根據(jù)前面的分析，注冊會計(jì)師審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展應(yīng)該分開來講，在這方面，“教材五”做得比較好。而且“教材五”在第二章講了“審計(jì)關(guān)系”，而很多教材都沒做到這一點(diǎn)。
第四，在講述審計(jì)的定義時，如果能進(jìn)行比較深入的分析，同時引入一些非常重要的概念，不但能讓讀者更好地理解審計(jì)的概念，也會有助于后面的學(xué)習(xí)。這一點(diǎn)上，“教材二”安排得比較合適?！敖滩亩钡谝徽聦徲?jì)的定義進(jìn)行了深入分析。在闡釋“以查明這
些認(rèn)定與既定的標(biāo)準(zhǔn)之間的相符合的程度”時，編者引入了“管理當(dāng)局認(rèn)定”這一概念。筆者認(rèn)為，這一概念有助于人們對審計(jì)的理解，而這一概念不需要以其他知識點(diǎn)為基礎(chǔ)。編者接下來解釋了“既定標(biāo)準(zhǔn)”和“審計(jì)證據(jù)”，并指出：“審計(jì)人員的主要工作是遵循公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則的要求實(shí)施審計(jì)程序和收集評價審計(jì)證據(jù)。審計(jì)證據(jù)是用來證實(shí)或證偽被審計(jì)組織提出的認(rèn)定的，審計(jì)人員必須收集用以支持或否定管理當(dāng)局認(rèn)定的證據(jù)，以確定管理當(dāng)局認(rèn)定與既定標(biāo)準(zhǔn)之間的一致性程度”，“審計(jì)人員形成任何審計(jì)結(jié)論和意見都必須以合理的證據(jù)作為基礎(chǔ)”，“在形成審計(jì)意見前，審計(jì)人員還必須對審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性進(jìn)行分析評價，以確保審計(jì)意見的質(zhì)量”。這樣，就有助于人們對審計(jì)的理解，同時也對后面的學(xué)習(xí)有幫助。
第五，除了按審計(jì)主體分類外，還可以按其他方式對審計(jì)進(jìn)行分類。但在實(shí)際中，絕大部分審計(jì)學(xué)教材都是重點(diǎn)講述財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的是對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，應(yīng)該早講審計(jì)報(bào)告和審計(jì)意見。這兩個概念在后面的章節(jié)經(jīng)常會出現(xiàn)。但審計(jì)報(bào)告的責(zé)任段和范圍段涉及到的很多內(nèi)容還未講述?！敖滩乃摹焙汀敖滩牧倍紝徲?jì)報(bào)告放在比較靠前的位置，說明這幾位作者已經(jīng)考慮到應(yīng)該早些講審計(jì)報(bào)告的概念和審計(jì)意見的類型，但初學(xué)者暫時還理解不了審計(jì)報(bào)告中的部分內(nèi)容?！敖滩牧钡谌?審計(jì)報(bào)告)在“偏離無保留意見審計(jì)報(bào)告的情況”部分講了重要性概念，因?yàn)閼?yīng)該具體分析被審計(jì)會計(jì)信息中的錯報(bào)是否重要。
第六，除了前面提到的一些概念外，審計(jì)學(xué)中還有些非常重要的概念，如內(nèi)部控制、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)重要性水平、審計(jì)抽樣、審計(jì)獨(dú)立性等。這些概念在很多章節(jié)都會出現(xiàn)，但很少教材會將這些重要概念放在比較靠前的位置。在這方面，“教材七”做得很好?！敖滩钠摺钡诙轮v了基本概念，包括勝任能力、獨(dú)立性、風(fēng)險(xiǎn)、證據(jù)、重要性、審計(jì)判斷等?！敖滩娜薄ⅰ敖滩乃摹?、“教材六”也將個別概念放在比較靠前的位置，如“教材三”將審計(jì)抽樣的內(nèi)容放在第二章，“教材四”的第三章講重大性與查核風(fēng)險(xiǎn)，“教材六”將重要性概念放在第二章。
三、審計(jì)學(xué)教材的改進(jìn)設(shè)想
關(guān)鍵詞：上市公司；審計(jì)委員會；外部審計(jì)；內(nèi)部審計(jì)
審計(jì)委員會是公司治理結(jié)構(gòu)中的一項(xiàng)重要制度安排，該制度最早出現(xiàn)于20世紀(jì)40年代的美國，起源于震驚審計(jì)界的美國邁克森。羅賓遜藥材公司倒閉案。1987年，美國欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告全國委員會（TreadwayCommission）就審計(jì)委員會問題發(fā)表了一份報(bào)告，較具體地提出了審計(jì)委員會的功能。1999年，紐約證券交易所與全美證券交易商協(xié)會等組織新發(fā)起成立的藍(lán)帶委員會（BlueRibbonCommittee）起草了一份《關(guān)于提高審計(jì)委員會效果的報(bào)告和建議》，全面擴(kuò)展了審計(jì)委員會的功能。安然、世通等一系列財(cái)務(wù)造假案后，2002年7月25日美國國會通過的薩班斯法案（Sarbanes-OxleyAct）進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了審計(jì)委員會的責(zé)任和獨(dú)立性。我國的上市公司雖只有10余年的歷史，但財(cái)務(wù)造假案卻觸目驚心，瓊民源、鄭百文、黎明股份、藍(lán)田股份、銀廣廈等案件造成了極壞的社會影響。為了完善上市公司治理結(jié)構(gòu)，促進(jìn)公司內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的健康發(fā)展，提高上市公司的會計(jì)信息質(zhì)量，2002年1月7日，中國證監(jiān)會和國家經(jīng)貿(mào)委聯(lián)合了《上市公司治理準(zhǔn)則》（以下簡稱治理準(zhǔn)則），要求上市公司的董事會設(shè)立審計(jì)委員會。上市公司的審計(jì)委員會究竟有何功能，現(xiàn)階段如何保障其發(fā)揮應(yīng)有作用？本文擬對此作詳細(xì)探討。
一、上市公司審計(jì)委員會的功能
上市公司的審計(jì)委員會究竟有哪些功能，自其產(chǎn)生之日至今，一直處于不斷發(fā)展和完善過程中，一些國家和機(jī)構(gòu)對審計(jì)委員會的職責(zé)表述如下：
（一）美國關(guān)于審計(jì)委員會職責(zé)的描述
1987年，美國欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)告全國委員會提出審計(jì)委員會的主要職責(zé)是：（1）應(yīng)熟悉、關(guān)注并有效地監(jiān)督公司的財(cái)務(wù)報(bào)告過程和內(nèi)部控制活動；（2）管理當(dāng)局和審計(jì)委員會應(yīng)保證內(nèi)部審計(jì)師適當(dāng)?shù)貐⒓诱麄€財(cái)務(wù)報(bào)告過程的審計(jì)，并與注冊會計(jì)師進(jìn)行協(xié)調(diào)；（3）應(yīng)具有足夠的財(cái)力和權(quán)力來履行職責(zé)，包括進(jìn)行調(diào)查和聘用外部專家的權(quán)力；（4）應(yīng)就管理當(dāng)局對注冊會計(jì)師獨(dú)立性的相關(guān)因素進(jìn)行評價，監(jiān)督注冊會計(jì)師保持獨(dú)立性；（5）審核擬聘請注冊會計(jì)師的管理咨詢計(jì)劃；（6）管理當(dāng)局在重大會計(jì)問題的處理上應(yīng)聽取審計(jì)委員會的意見等。
1993年，美國注冊會計(jì)師協(xié)會的公共監(jiān)督委員會提出審計(jì)委員會的職責(zé)是：（1）復(fù)核年度財(cái)務(wù)報(bào)表；（2）與管理當(dāng)局和注冊會計(jì)師協(xié)商年度財(cái)務(wù)報(bào)表事宜；（3）從會計(jì)師事務(wù)所獲取注冊會計(jì)師應(yīng)遵循的審計(jì)準(zhǔn)則的信息；（4）評價財(cái)務(wù)報(bào)表是否完整，是否與所了解的信息相一致；（5）評價財(cái)務(wù)報(bào)表是否遵循了恰當(dāng)?shù)臅?jì)準(zhǔn)則。
1999年，藍(lán)帶委員會提出審計(jì)委員會的職責(zé)是：（1）監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)表，如復(fù)核年度已審財(cái)務(wù)報(bào)表、中期未審財(cái)務(wù)報(bào)表及其他財(cái)務(wù)報(bào)告；（2）保證審計(jì)質(zhì)量，包括主持外部審計(jì)事務(wù)，領(lǐng)導(dǎo)與監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)；（3）評價內(nèi)部控制，通過對公司內(nèi)部控制制度充分性和有效性的評價，監(jiān)督公司的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。
2002年，薩班斯法案提出審計(jì)委員會的職責(zé)是：（1）負(fù)責(zé)聘請注冊的會計(jì)師事務(wù)所，給事務(wù)所支付報(bào)酬并監(jiān)督其工作；（2）受聘的會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)直接向?qū)徲?jì)委員會報(bào)告；（3）可以接受并處理本公司會計(jì)、內(nèi)部控制或?qū)徲?jì)方面的投訴；（4）有權(quán)雇用獨(dú)立的法律顧問或其他咨詢顧問。為了保持審計(jì)委員會的獨(dú)立性，薩班斯法案要求審計(jì)委員會的每一位成員應(yīng)是公司董事會的成員，除其以審計(jì)委員會、董事會或董事會的其他專門委員會成員的身份外，不可以接受公司的任何咨詢費(fèi)、顧問費(fèi)或其他報(bào)酬，也不能是公司或其任何子公司的關(guān)聯(lián)人。
（二）加拿大關(guān)于審計(jì)委員會職責(zé)的描述
1990年，加拿大證券管理局提出審計(jì)委員會的職責(zé)是：（1）復(fù)核注冊會計(jì)師的審計(jì)計(jì)劃；（2）檢查有關(guān)重大會計(jì)政策的變更、重大風(fēng)險(xiǎn)和不確定性、關(guān)鍵的會計(jì)估計(jì)和判斷；（3）討論協(xié)商審計(jì)過程的重要問題；（4）檢查年度財(cái)務(wù)報(bào)表，詢問管理當(dāng)局各年度間的重大差異；（5）檢查從內(nèi)部審計(jì)師和注冊會計(jì)師處獲取的管理當(dāng)局聲明及其對內(nèi)部薄弱環(huán)節(jié)的反映和采取的對策；（6）復(fù)核所有的公開披露的信息，包括公布前已審計(jì)過的和未審計(jì)財(cái)務(wù)信息；（7）檢查內(nèi)部審計(jì)部門的審計(jì)依據(jù)；（8）檢查CFO和其他主要財(cái)務(wù)官員的聘任。
（三）證監(jiān)會國際組織關(guān)于審計(jì)委員會職責(zé)的描述
證監(jiān)會國際組織（IOSCO）最近提出的審計(jì)委員會在監(jiān)督注冊會計(jì)師獨(dú)立性方面的職責(zé)是：（1）審計(jì)委員會應(yīng)作為與外部審計(jì)師溝通的首要代表機(jī)構(gòu)；（2）評價注冊會計(jì)師收取的審計(jì)費(fèi)用是否足以完成出具審計(jì)意見所需的工作；（3）與注冊會計(jì)師會談其在審計(jì)過程中與管理當(dāng)局的分歧，以及這些分歧的處理最后是否讓注冊會計(jì)師滿意；（4）選聘或續(xù)聘注冊會計(jì)師時應(yīng)由審計(jì)委員會認(rèn)同其獨(dú)立性；（5）監(jiān)督注冊會計(jì)師履行非審計(jì)業(yè)務(wù)的計(jì)劃和程序；（6）向股東大會報(bào)告為保證注冊會計(jì)師獨(dú)立性而采取的措施以及非審計(jì)服務(wù)合同的內(nèi)容及收費(fèi)情況。
（四）我國關(guān)于審計(jì)委員會職責(zé)的描述
我國上市公司治理準(zhǔn)則提出的審計(jì)委員會的職責(zé)是：（1）提議聘請或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；（2）監(jiān)督公司的內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施；（3）負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通；（4）審核公司的財(cái)務(wù)信息及其披露；（5）審查公司的內(nèi)控制度。
可以看出，盡管不同國家和機(jī)構(gòu)對審計(jì)委員會功能的表述均不相同，但其基本功能都包括：監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)表，管理內(nèi)部審計(jì)，負(fù)責(zé)與注冊會計(jì)師的溝通，審核內(nèi)部控制制度等。與審計(jì)委員會制度較發(fā)達(dá)的國家比，我國關(guān)于審計(jì)委員會職責(zé)的描述還不夠全面、具體，但考慮到我國審計(jì)委員會尚處于試運(yùn)行階段，對審計(jì)委員會的職責(zé)作如此規(guī)定基本合適。我們認(rèn)為關(guān)鍵問題是在實(shí)務(wù)中怎樣發(fā)揮審計(jì)委員會的功能，而不僅僅是一紙空文。
二、如何保障審計(jì)委員會發(fā)揮應(yīng)有的功能
（一）確保審計(jì)委員會的獨(dú)立性
治理準(zhǔn)則要求上市公司專門委員會成員全部由董事組成，其中審計(jì)委員會、提名委員會、薪酬與考核委員會中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人，審計(jì)委員會中至少應(yīng)有一名獨(dú)立董事是會計(jì)專業(yè)人士。證監(jiān)會2001年8月16日的《關(guān)于上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》要求，董事會成員中應(yīng)有1/3以上為獨(dú)立董事，我國上市公司董事會的平均人數(shù)約為9.88人，獨(dú)立董事應(yīng)為3～4人。目前存在幾個突出問題：一是獨(dú)立董事“不獨(dú)立”，現(xiàn)行獨(dú)立董事主要是由政府主管部門、董事會或董事長聘任，獨(dú)立董事的任免權(quán)掌握在公司高層管理人員手中，從而造成獨(dú)立董事不夠獨(dú)立的現(xiàn)象；二是獨(dú)立董事“不懂事”，很多公司聘請獨(dú)立董事時過分看中其名望與社會地位，陷入“名人誤區(qū)”，而不管該名人是否有空“光顧”公司。三是對獨(dú)立董事沒有明確的約束機(jī)制，如誰來監(jiān)督獨(dú)立董事的工作即不明確。四是我國絕大多數(shù)上市公司的獨(dú)立董事人數(shù)未達(dá)到法定要求，多數(shù)上市公司只有2名獨(dú)立董事。如果專門委員會由3人組成，這2名獨(dú)立董事便是審計(jì)、提名、薪酬與考核3個專門委員會的成員和召集人，若專門委員會由5人以上組成，則獨(dú)立董事不可能占多數(shù)。
為此我們建議：（1）成立獨(dú)立董事的職業(yè)組織，制定有關(guān)獨(dú)立董事獨(dú)立性、權(quán)威性和專業(yè)勝任能力等方面的任職標(biāo)準(zhǔn)，凡符合獨(dú)立董事條件的財(cái)會、法律、經(jīng)濟(jì)、管理、科技界等專家人士經(jīng)考試或考核加入行業(yè)協(xié)會，接受協(xié)會指導(dǎo)與監(jiān)督。上市公司通過行業(yè)組織遴選任命獨(dú)立董事。（2）強(qiáng)制要求上市公司的獨(dú)立董事達(dá)到法定人數(shù)，確保審計(jì)委員會成員中獨(dú)立董事占多數(shù)。（3）完善獨(dú)立董事的約束機(jī)制，獨(dú)立董事應(yīng)一方面接受行業(yè)組織監(jiān)督，另一方面接受證監(jiān)會的監(jiān)督，行業(yè)組織應(yīng)規(guī)定獨(dú)立董事的年工作時間，并考核其工作業(yè)績。（4）建立獨(dú)立董事的激勵機(jī)制，獨(dú)立董事責(zé)任重大，單是審計(jì)委員會成員一職就有諸多職責(zé)，還要負(fù)責(zé)和參與提名、薪酬與考核委員會的事務(wù)，并對重大關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行審核和發(fā)表意見，沒有合理的激勵機(jī)制誰來當(dāng)獨(dú)立董事？必須給獨(dú)立董事合適的待遇使其盡職盡責(zé)工作并有能力應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)。
【摘要】本文闡述了新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告分析的雙重影響，剖析了新會計(jì)準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)涵，提出對財(cái)務(wù)報(bào)告分析應(yīng)結(jié)合的內(nèi)容與方法的思考。
背景資料
我國2006年頒布的新會計(jì)準(zhǔn)則是一個比較龐大的系統(tǒng)，包含1項(xiàng)基本準(zhǔn)則、38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南說明。在這三層次的會計(jì)準(zhǔn)則體系架構(gòu)中，關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)則就有《資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》、《現(xiàn)金流量表》、《中期財(cái)務(wù)報(bào)告》、《關(guān)聯(lián)方披露》、《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》、《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》、《分部報(bào)告》、《金融工具列報(bào)》等八項(xiàng)。前四項(xiàng)是原來就有的，此次作了重大修改，后四項(xiàng)是此次新增的。這八項(xiàng)關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的具體準(zhǔn)則差不多占了整個具體會計(jì)準(zhǔn)則的五分之一，形成了較為規(guī)范完整的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。那么，新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告的分析有何影響？新會計(jì)準(zhǔn)則框架結(jié)構(gòu)下，如何理解財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)涵、從而進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的分析？這是值得大家深入思考的。
一、新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告分析的雙重影響
新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告分析具有雙重影響。一方面，新會計(jì)準(zhǔn)則對公司財(cái)務(wù)信息的確認(rèn)、計(jì)量和披露提出了更高的要求，為財(cái)務(wù)報(bào)告分析提供了更多的原材料，比如：《無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則將企業(yè)的研究與開發(fā)支出區(qū)別對待，允許開發(fā)支出予以資本化，財(cái)務(wù)分析人員因而可以得到上市公司開發(fā)階段的具體數(shù)據(jù)，便于分析科技及創(chuàng)新類企業(yè)的業(yè)績及現(xiàn)金流，提高這類公司的估值水平；另一方面，因?yàn)楣蕛r值計(jì)量屬性的引入和公允價值的難以取得，無法杜絕上市公司虛假信息的可能性，這不僅加大了分析難度，同時也有可能使分析結(jié)論的準(zhǔn)確性受到影響。
二、新會計(jì)準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)涵
（一）財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是受托責(zé)任觀和決策有用觀的融合
《基本準(zhǔn)則》第四條指出：財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是“向財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，有助于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”。這是一種雙重的會計(jì)目標(biāo)，是受托責(zé)任觀和決策有用觀的融合。該目標(biāo)在重視財(cái)務(wù)報(bào)告保護(hù)投資者利益的同時，強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告決策有用性；在突出財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容質(zhì)量的同時，還必須把財(cái)務(wù)報(bào)告披露形式的質(zhì)量放在顯要的位置。這是一種高質(zhì)量會計(jì)準(zhǔn)則理念對財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的要求。
（二）會計(jì)理念的變化導(dǎo)致報(bào)表地位的改變
新準(zhǔn)則中的多項(xiàng)準(zhǔn)則，比如：《基本準(zhǔn)則》中關(guān)于收入和費(fèi)用要素的定義、《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則關(guān)于預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)、《所得稅》準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的運(yùn)用等均以“資產(chǎn)負(fù)債觀”的理念來規(guī)范某類交易或事項(xiàng)，即：先定義該類交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債，或者說，先確認(rèn)和計(jì)量該類交易或事項(xiàng)的產(chǎn)生對相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債造成的影響，然后再根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。這表明我國的會計(jì)理念已從“損益觀”向“資產(chǎn)負(fù)債觀”轉(zhuǎn)變，
從而改變了以前重利潤表輕資產(chǎn)負(fù)債表的理念，更加看重資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表所描述的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況。
（三）公允價值計(jì)量屬性的引入導(dǎo)致利潤表體現(xiàn)出了全面收益觀
新準(zhǔn)則采用公允價值計(jì)量的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)主要有：金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交易、生物資產(chǎn)、政府補(bǔ)助等。比如：對于交易性金融資產(chǎn)，初始確認(rèn)時按照公允價值計(jì)量，期末按照公允價值對金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價值的變動計(jì)入當(dāng)期損益，并體現(xiàn)在利潤表上，這使得利潤表體現(xiàn)了全面損益。
（四）合并報(bào)表理論從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論
《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則對合并報(bào)表范圍的確定以控制為基礎(chǔ)，更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中把“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目作為所有者權(quán)益的組成部分（原規(guī)定列在負(fù)債與所有者權(quán)益之間）；在合并利潤表中將“少數(shù)股東損益”作為凈利潤項(xiàng)目的組成部分，在凈利潤項(xiàng)目下列示（原規(guī)定利潤總額扣減少數(shù)股東損益后列示凈利潤）。這樣將增加合并報(bào)表的資產(chǎn)和權(quán)益、收入和利潤，對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果具有較大的影響。
通過以上闡述，筆者認(rèn)為：依據(jù)不同觀念編制的財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息類型及信息含量存在著差別，那么對財(cái)務(wù)報(bào)告的分析內(nèi)容和方法也應(yīng)該有相應(yīng)的變化。
三、新會計(jì)準(zhǔn)則下對財(cái)務(wù)報(bào)告分析內(nèi)容和方法的思考
新會計(jì)準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)涵發(fā)生了巨大變化，新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告的分析有雙重影響。相應(yīng)地，對財(cái)務(wù)報(bào)告分析的部分內(nèi)容和方法應(yīng)該有所變革。
（一）結(jié)合基本面將會計(jì)政策選擇分析作為首要分析步驟
會計(jì)政策的選擇形式上表現(xiàn)為企業(yè)會計(jì)過程的一種技術(shù)規(guī)范，但其本質(zhì)卻是經(jīng)濟(jì)和政治利益的博弈和制度的安排。新會計(jì)準(zhǔn)則給予了企業(yè)較多的職業(yè)判斷空間，公司管理層的會計(jì)政策選擇對財(cái)務(wù)報(bào)告的形成有很大的影響。分析財(cái)務(wù)報(bào)告時，應(yīng)該結(jié)合宏觀基本面將分析、評價公司會計(jì)數(shù)據(jù)反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)的程度以及執(zhí)行會計(jì)政策的正確性作為首要分析步驟，分析公司運(yùn)用會計(jì)政策靈活性的性質(zhì)和程度，確定是否調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)數(shù)據(jù)，以消除由于采用了不恰當(dāng)?shù)臅?jì)方法而造成的扭曲，為高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告分析做好準(zhǔn)備工作。
如何實(shí)施會計(jì)政策選擇的分析呢？筆者認(rèn)為最重要的是分析程序，程序如下：1．辨明關(guān)鍵的會計(jì)政策；2．評價會計(jì)靈活性；3．評價財(cái)務(wù)會計(jì)戰(zhàn)略；4．評價會計(jì)信息披露的質(zhì)量；5．辨明潛在虧損；6．消除會計(jì)扭曲。
（二）挖掘新的財(cái)務(wù)比率指標(biāo)，增加風(fēng)險(xiǎn)管理策略和財(cái)務(wù)預(yù)警分析
目前，財(cái)務(wù)比率基本上有四種類型：第一種比率概括了公司某一時點(diǎn)財(cái)務(wù)狀況的某些方面，是兩個“存量”項(xiàng)目的對比，通常稱為資產(chǎn)負(fù)債表比率；第二種是損益表比率，概括了公司一段時間經(jīng)營成果的某些方面，將利潤表的一個“流量”項(xiàng)目與另一個“流量”項(xiàng)目作比較；第三種比率反映公司的綜合經(jīng)營成果，是將利潤表中的某個“流量”項(xiàng)目與資產(chǎn)負(fù)債表的某個“存量”項(xiàng)目作比較，稱為損益表與資產(chǎn)負(fù)債表比率；第四種是基于現(xiàn)金流量表的比率，特別關(guān)注收益與營業(yè)活動現(xiàn)金流量提供的公司收益質(zhì)量方面的信息。
在新準(zhǔn)則下如何挖掘新的財(cái)務(wù)比率指標(biāo)，進(jìn)而通過財(cái)務(wù)比率進(jìn)行分析，有待大家的進(jìn)一步思考。比如：《財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)》準(zhǔn)則中，企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債根據(jù)判斷標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分為流動資產(chǎn)（負(fù)債）和非流動資產(chǎn)（負(fù)債），并給出了明確的分類標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)持有的金融資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期的投資、應(yīng)收款項(xiàng)以及可供出售的金融資產(chǎn)；企業(yè)的負(fù)債劃分為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債和其他金融負(fù)債。同時《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)期末按公允價值計(jì)量（而不是現(xiàn)在采用的成本與市價熟低法），公允價值的變動計(jì)入當(dāng)期損益，在利潤表中單獨(dú)列示為“公允價值變動凈收益項(xiàng)目（凈損失以‘－’號填列）”。試想，如果把利潤表中“公允價值變動凈收益或凈損失”項(xiàng)目與“凈利潤”項(xiàng)目作比較，計(jì)算出公允價值變動凈利潤率，考察公允價值變動對凈利潤的貢獻(xiàn)，或者把資產(chǎn)負(fù)債表中的平均“交易性金融資產(chǎn)”項(xiàng)目與利潤表中“公允價值變動凈收益或凈損失”項(xiàng)目作比較，計(jì)算出交易性金融資產(chǎn)公允價值變動率，這些都應(yīng)該是可以的，但是如何判斷指標(biāo)的信息含量呢？這些指標(biāo)是越高越好，還是越低越好？“公允價值變動凈利潤率”越高，代表公允價值對凈利潤的貢獻(xiàn)越大，但同時意味著損益波動性大，市場風(fēng)險(xiǎn)高，因?yàn)榻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)的公允價值企業(yè)是沒有辦法左右的。交易性金融資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)管理評價指標(biāo)、管理策略和財(cái)務(wù)預(yù)警分析體系還有待大家進(jìn)一步探討。
（三）強(qiáng)調(diào)分部報(bào)告在財(cái)務(wù)報(bào)告分析中的地位和作用
《分部報(bào)告》準(zhǔn)則推出后，對分部報(bào)告進(jìn)行分析無疑是必要的，但是財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者，甚至證券分析師對企業(yè)分部報(bào)告的分析，如果仍然停留在傳統(tǒng)的行業(yè)分析和地區(qū)板塊分析上，可能就不能滿足需要，甚至得出錯誤的判斷。分部報(bào)告分析是一個比較復(fù)雜的過程，對分部的分析主要是為了評價企業(yè)整體的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，分析方法除了以比較分析法和因素分析法為主外，還應(yīng)結(jié)合各分部所處行業(yè)的發(fā)展趨勢、區(qū)域經(jīng)濟(jì)條件、產(chǎn)品生命周期、主要客戶財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，甚至國內(nèi)外的政治發(fā)展情況等各種因素，以確定這些環(huán)境因素對各分部發(fā)展前景及整個企業(yè)的預(yù)期報(bào)酬與承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的影響。如何從分部報(bào)告披露的信息中，更清楚地了解企業(yè)的業(yè)務(wù)模式，取得歸屬于各業(yè)務(wù)的數(shù)據(jù)，從而建立盈利預(yù)測模型，對公司業(yè)績進(jìn)行更準(zhǔn)確的預(yù)測來降低投資風(fēng)險(xiǎn)，值得大家思考。
（四）關(guān)注合并報(bào)表在集團(tuán)財(cái)務(wù)管理中的作用
合并會計(jì)報(bào)表與個別報(bào)表相比，在編制基礎(chǔ)、編制方法、信息含義等諸多方面的特殊性，使合并財(cái)務(wù)報(bào)告的分析有其獨(dú)特之處。比如：一般情況下，一個公司的負(fù)債能力依據(jù)其自有資本、還款可能性和提供的擔(dān)保而定。但是企業(yè)集團(tuán)在負(fù)債能力上具有杠桿效應(yīng)。這種杠桿效應(yīng)產(chǎn)生控股使企業(yè)規(guī)模日益龐大并形成一個金字塔式的控制體系，這種一層一層連鎖控股導(dǎo)致多次運(yùn)用同樣的永久資本、同樣的不動產(chǎn)而取得不同的借款，從而導(dǎo)致負(fù)債的可能增加，對其控制的資產(chǎn)和收益發(fā)揮很大的杠桿作用。顯然，企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)告分析的任務(wù)之一是通過合并報(bào)表，結(jié)合對母公司、子公司單個報(bào)表的分析，有效利用這種資金金字塔杠桿效應(yīng)，并密切關(guān)注由此可能出現(xiàn)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，就擁有數(shù)家被投資企業(yè)而本身又為經(jīng)營實(shí)體的母公司而言，決策所依據(jù)的會計(jì)信息是個別報(bào)表還是合并報(bào)表？哪些方面的決策依據(jù)合并報(bào)表？哪些決策依據(jù)母公司本身的報(bào)表？合并報(bào)表在集團(tuán)財(cái)務(wù)管理中能夠起到哪些作用？以上這些都值得大家深入思考。
（五）突出戰(zhàn)略分析的內(nèi)容和方法
財(cái)務(wù)報(bào)告分析有其固有的缺陷，何況財(cái)務(wù)報(bào)告分析僅僅是企業(yè)戰(zhàn)略分析的必要步驟，應(yīng)該在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告分析的同時，結(jié)合企業(yè)的客戶維度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度、企業(yè)成長維度等方面進(jìn)行全方位的、系統(tǒng)的分析，辨明關(guān)鍵動因和商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，從而對具有戰(zhàn)略重要性的領(lǐng)域作全方位的思考，以保持經(jīng)營戰(zhàn)略的一致性。
（六）分析方法
在繼續(xù)使用趨勢分析法、結(jié)構(gòu)分析法、財(cái)務(wù)比率分析法的基礎(chǔ)上，可以找尋更多的方法將其運(yùn)用到財(cái)務(wù)報(bào)告分析中來。比如時間序列法。時間序列分析是將某一現(xiàn)象所發(fā)生的數(shù)量變化按時間的先后順序進(jìn)行排列，以揭示隨著時間的推移這一現(xiàn)象的發(fā)展規(guī)律，從而預(yù)測現(xiàn)象發(fā)展的方向及其數(shù)量的方法。20世紀(jì)70年代興起的實(shí)證會計(jì)研究就是利用這一方法，得出許多令人信服且有意義的結(jié)論。目前，實(shí)證會計(jì)研究方興未艾，預(yù)示著時間序列分析法在財(cái)務(wù)報(bào)告分析中的前景是光明的。
四、結(jié)束語
關(guān)鍵詞： 剖析；新會計(jì)準(zhǔn)則；財(cái)務(wù)報(bào)告；內(nèi)涵背景資料
我國2006年頒布的新會計(jì)準(zhǔn)則是一個比較龐大的系統(tǒng)，包含1項(xiàng)基本準(zhǔn)則、38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南說明。在這三層次的會計(jì)準(zhǔn)則體系架構(gòu)中，關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)則就有《資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》、《現(xiàn)金流量表》、《中期財(cái)務(wù)報(bào)告》、《關(guān)聯(lián)方披露》、《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》、《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》、《分部報(bào)告》、《金融工具列報(bào)》等八項(xiàng)。前四項(xiàng)是原來就有的，此次作了重大修改，后四項(xiàng)是此次新增的。這八項(xiàng)關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的具體準(zhǔn)則差不多占了整個具體會計(jì)準(zhǔn)則的五分之一，形成了較為規(guī)范完整的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。那么，新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告的分析有何影響？新會計(jì)準(zhǔn)則框架結(jié)構(gòu)下，如何理解財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)涵、從而進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的分析？這是值得大家深入思考的。
一、新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告分析的雙重影響
新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告分析具有雙重影響。一方面，新會計(jì)準(zhǔn)則對公司財(cái)務(wù)信息的確認(rèn)、計(jì)量和披露提出了更高的要求，為財(cái)務(wù)報(bào)告分析提供了更多的原材料，比如：《無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則將企業(yè)的研究與開發(fā)支出區(qū)別對待，允許開發(fā)支出予以資本化，財(cái)務(wù)分析人員因而可以得到上市公司開發(fā)階段的具體數(shù)據(jù)，便于分析科技及創(chuàng)新類企業(yè)的業(yè)績及現(xiàn)金流，提高這類公司的估值水平；另一方面，因?yàn)楣蕛r值計(jì)量屬性的引入和公允價值的難以取得，無法杜絕上市公司虛假信息的可能性，這不僅加大了分析難度，同時也有可能使分析結(jié)論的準(zhǔn)確性受到影響。
二、新會計(jì)準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)涵
（一）財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是受托責(zé)任觀和決策有用觀的融合
《基本準(zhǔn)則》第四條指出：財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是“向財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，有助于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”。這是一種雙重的會計(jì)目標(biāo)，是受托責(zé)任觀和決策有用觀的融合。該目標(biāo)在重視財(cái)務(wù)報(bào)告保護(hù)投資者利益的同時，強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告決策有用性；在突出財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容質(zhì)量的同時，還必須把財(cái)務(wù)報(bào)告披露形式的質(zhì)量放在顯要的位置。這是一種高質(zhì)量會計(jì)準(zhǔn)則理念對財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的要求。
（二）會計(jì)理念的變化導(dǎo)致報(bào)表地位的改變
新準(zhǔn)則中的多項(xiàng)準(zhǔn)則，比如：《基本準(zhǔn)則》中關(guān)于收入和費(fèi)用要素的定義、《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則關(guān)于預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)、《所得稅》準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的運(yùn)用等均以“資產(chǎn)負(fù)債觀”的理念來規(guī)范某類交易或事項(xiàng)，即：先定義該類交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債，或者說，先確認(rèn)和計(jì)量該類交易或事項(xiàng)的產(chǎn)生對相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債造成的影響，然后再根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。這表明我國的會計(jì)理念已從“損益觀”向“資產(chǎn)負(fù)債觀”轉(zhuǎn)變，從而改變了以前重利潤表輕資產(chǎn)負(fù)債表的理念，更加看重資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表所描述的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況。
（三）公允價值計(jì)量屬性的引入導(dǎo)致利潤表體現(xiàn)出了全面收益觀
新準(zhǔn)則采用公允價值計(jì)量的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)主要有：金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交易、生物資產(chǎn)、政府補(bǔ)助等。比如：對于交易性金融資產(chǎn)，初始確認(rèn)時按照公允價值計(jì)量，期末按照公允價值對金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價值的變動計(jì)入當(dāng)期損益，并體現(xiàn)在利潤表上，這使得利潤表體現(xiàn)了全面損益。
（四）合并報(bào)表理論從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論
《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則對合并報(bào)表范圍的確定以控制為基礎(chǔ)，更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中把“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目作為所有者權(quán)益的組成部分（原規(guī)定列在負(fù)債與所有者權(quán)益之間）；在合并利潤表中將“少數(shù)股東損益”作為凈利潤項(xiàng)目的組成部分，在凈利潤項(xiàng)目下列示（原規(guī)定利潤總額扣減少數(shù)股東損益后列示凈利潤）。這樣將增加合并報(bào)表的資產(chǎn)和權(quán)益、收入和利潤，對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果具有較大的影響。
通過以上闡述，筆者認(rèn)為：依據(jù)不同觀念編制的財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息類型及信息含量存在著差別，那么對財(cái)務(wù)報(bào)告的分析內(nèi)容和方法也應(yīng)該有相應(yīng)的變化。
三、新會計(jì)準(zhǔn)則下對財(cái)務(wù)報(bào)告分析內(nèi)容和方法的思考
新會計(jì)準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)涵發(fā)生了巨大變化，新會計(jì)準(zhǔn)則對財(cái)務(wù)報(bào)告的分析有雙重影響。相應(yīng)地，對財(cái)務(wù)報(bào)告分析的部分內(nèi)容和方法應(yīng)該有所變革。
（一）結(jié)合基本面將會計(jì)政策選擇分析作為首要分析步驟
會計(jì)政策的選擇形式上表現(xiàn)為企業(yè)會計(jì)過程的一種技術(shù)規(guī)范，但其本質(zhì)卻是經(jīng)濟(jì)和政治利益的博弈和制度的安排。新會計(jì)準(zhǔn)則給予了企業(yè)較多的職業(yè)判斷空間，公司管理層的會計(jì)政策選擇對財(cái)務(wù)報(bào)告的形成有很大的影響。分析財(cái)務(wù)報(bào)告時，應(yīng)該結(jié)合宏觀基本面將分析、評價公司會計(jì)數(shù)據(jù)反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)的程度以及執(zhí)行會計(jì)政策的正確性作為首要分析步驟，分析公司運(yùn)用會計(jì)政策靈活性的性質(zhì)和程度，確定是否調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)數(shù)據(jù)，以消除由于采用了不恰當(dāng)?shù)臅?jì)方法而造成的扭曲，為高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告分析做好準(zhǔn)備工作。
如何實(shí)施會計(jì)政策選擇的分析呢？筆者認(rèn)為最重要的是分析程序，程序如下：1．辨明關(guān)鍵的會計(jì)政策；2．評價會計(jì)靈活性；3．評價財(cái)務(wù)會計(jì)戰(zhàn)略；4．評價會計(jì)信息披露的質(zhì)量；5．辨明潛在虧損；6．消除會計(jì)扭曲。
（二）挖掘新的財(cái)務(wù)比率指標(biāo)，增加風(fēng)險(xiǎn)管理策略和財(cái)務(wù)預(yù)警分析
目前，財(cái)務(wù)比率基本上有四種類型：第一種比率概括了公司某一時點(diǎn)財(cái)務(wù)狀況的某些方面，是兩個“存量”項(xiàng)目的對比，通常稱為資產(chǎn)負(fù)債表比率；第二種是損益表比率，概括了公司一段時間經(jīng)營成果的某些方面，將利潤表的一個“流量”項(xiàng)目與另一個“流量”項(xiàng)目作比較；第三種比率反映公司的綜合經(jīng)營成果，是將利潤表中的某個“流量”項(xiàng)目與資產(chǎn)負(fù)債表的某個“存量”項(xiàng)目作比較，稱為損益表與資產(chǎn)負(fù)債表比率；第四種是基于現(xiàn)金流量表的比率，特別關(guān)注收益與營業(yè)活動現(xiàn)金流量提供的公司收益質(zhì)量方面的信息。
在新準(zhǔn)則下如何挖掘新的財(cái)務(wù)比率指標(biāo)，進(jìn)而通過財(cái)務(wù)比率進(jìn)行分析，有待大家的進(jìn)一步思考。比如：《財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)》準(zhǔn)則中，企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債根據(jù)判斷標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分為流動資產(chǎn)（負(fù)債）和非流動資產(chǎn)（負(fù)債），并給出了明確的分類標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)持有的金融資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期的投資、應(yīng)收款項(xiàng)以及可供出售的金融資產(chǎn)；企業(yè)的負(fù)債劃分為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債和其他金融負(fù)債。同時《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)期末按公允價值計(jì)量（而不是現(xiàn)在采用的成本與市價熟低法），公允價值的變動計(jì)入當(dāng)期損益，在利潤表中單獨(dú)列示為“公允價值變動凈收益項(xiàng)目（凈損失以‘－’號填列）”。試想，如果把利潤表中“公允價值變動凈收益或凈損失”項(xiàng)目與“凈利潤”項(xiàng)目作比較，計(jì)算出公允價值變動凈利潤率，考察公允價值變動對凈利潤的貢獻(xiàn)，或者把資產(chǎn)負(fù)債表中的平均“交易性金融資產(chǎn)”項(xiàng)目與利潤表中“公允價值變動凈收益或凈損失”項(xiàng)目作比較，計(jì)算出交易性金融資產(chǎn)公允價值變動率，這些都應(yīng)該是可以的，但是如何判斷指標(biāo)的信息含量呢？這些指標(biāo)是越高越好，還是越低越好？“公允價值變動凈利潤率”越高，代表公允價值對凈利潤的貢獻(xiàn)越大，但同時意味著損益波動性大，市場風(fēng)險(xiǎn)高，因?yàn)榻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)的公允價值企業(yè)是沒有辦法左右的。交易性金融資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)管理評價指標(biāo)、管理策略和財(cái)務(wù)預(yù)警分析體系還有待大家進(jìn)一步探討。
（三）強(qiáng)調(diào)分部報(bào)告在財(cái)務(wù)報(bào)告分析中的地位和作用
《分部報(bào)告》準(zhǔn)則推出后，對分部報(bào)告進(jìn)行分析無疑是必要的，但是財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者，甚至證券分析師對企業(yè)分部報(bào)告的分析，如果仍然停留在傳統(tǒng)的行業(yè)分析和地區(qū)板塊分析上，可能就不能滿足需要，甚至得出錯誤的判斷。分部報(bào)告分析是一個比較復(fù)雜的過程，對分部的分析主要是為了評價企業(yè)整體的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，分析方法除了以比較分析法和因素分析法為主外，還應(yīng)結(jié)合各分部所處行業(yè)的發(fā)展趨勢、區(qū)域經(jīng)濟(jì)條件、產(chǎn)品生命周期、主要客戶財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，甚至國內(nèi)外的政治發(fā)展情況等各種因素，以確定這些環(huán)境因素對各分部發(fā)展前景及整個企業(yè)的預(yù)期報(bào)酬與承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的影響。如何從分部報(bào)告披露的信息中，更清楚地了解企業(yè)的業(yè)務(wù)模式，取得歸屬于各業(yè)務(wù)的數(shù)據(jù)，從而建立盈利預(yù)測模型，對公司業(yè)績進(jìn)行更準(zhǔn)確的預(yù)測來降低投資風(fēng)險(xiǎn)，值得大家思考。
（四）關(guān)注合并報(bào)表在集團(tuán)財(cái)務(wù)管理中的作用
合并會計(jì)報(bào)表與個別報(bào)表相比，在編制基礎(chǔ)、編制方法、信息含義等諸多方面的特殊性，使合并財(cái)務(wù)報(bào)告的分析有其獨(dú)特之處。比如：一般情況下，一個公司的負(fù)債能力依據(jù)其自有資本、還款可能性和提供的擔(dān)保而定。但是企業(yè)集團(tuán)在負(fù)債能力上具有杠桿效應(yīng)。這種杠桿效應(yīng)產(chǎn)生控股使企業(yè)規(guī)模日益龐大并形成一個金字塔式的控制體系，這種一層一層連鎖控股導(dǎo)致多次運(yùn)用同樣的永久資本、同樣的不動產(chǎn)而取得不同的借款，從而導(dǎo)致負(fù)債的可能增加，對其控制的資產(chǎn)和收益發(fā)揮很大的杠桿作用。顯然，企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)告分析的任務(wù)之一是通過合并報(bào)表，結(jié)合對母公司、子公司單個報(bào)表的分析，有效利用這種資金金字塔杠桿效應(yīng)，并密切關(guān)注由此可能出現(xiàn)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，就擁有數(shù)家被投資企業(yè)而本身又為經(jīng)營實(shí)體的母公司而言，決策所依據(jù)的會計(jì)信息是個別報(bào)表還是合并報(bào)表？哪些方面的決策依據(jù)合并報(bào)表？哪些決策依據(jù)母公司本身的報(bào)表？合并報(bào)表在集團(tuán)財(cái)務(wù)管理中能夠起到哪些作用？以上這些都值得大家深入思考。
（五）突出戰(zhàn)略分析的內(nèi)容和方法
財(cái)務(wù)報(bào)告分析有其固有的缺陷，何況財(cái)務(wù)報(bào)告分析僅僅是企業(yè)戰(zhàn)略分析的必要步驟，應(yīng)該在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告分析的同時，結(jié)合企業(yè)的客戶維度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度、企業(yè)成長維度等方面進(jìn)行全方位的、系統(tǒng)的分析，辨明關(guān)鍵動因和商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，從而對具有戰(zhàn)略重要性的領(lǐng)域作全方位的思考，以保持經(jīng)營戰(zhàn)略的一致性。
（六）分析方法
在繼續(xù)使用趨勢分析法、結(jié)構(gòu)分析法、財(cái)務(wù)比率分析法的基礎(chǔ)上，可以找尋更多的方法將其運(yùn)用到財(cái)務(wù)報(bào)告分析中來。比如時間序列法。時間序列分析是將某一現(xiàn)象所發(fā)生的數(shù)量變化按時間的先后順序進(jìn)行排列，以揭示隨著時間的推移這一現(xiàn)象的發(fā)展規(guī)律，從而預(yù)測現(xiàn)象發(fā)展的方向及其數(shù)量的方法。20世紀(jì)70年代興起的實(shí)證會計(jì)研究就是利用這一方法，得出許多令人信服且有意義的結(jié)論。目前，實(shí)證會計(jì)研究方興未艾，預(yù)示著時間序列分析法在財(cái)務(wù)報(bào)告分析中的前景是光明的。
【關(guān)鍵詞】非財(cái)會專業(yè) 會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)
《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》是財(cái)會專業(yè)的基礎(chǔ)課程之一，該學(xué)科主要教授會計(jì)學(xué)基本概念、基本原理、基本技能及核算的基本方法，幫助學(xué)生更好的掌握企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的核算，培養(yǎng)管理人員的會計(jì)素養(yǎng)，因此也是大部分非財(cái)會管理類專業(yè)會開設(shè)的一門課程。
就筆者所在學(xué)校贛南師范大學(xué)而言，商學(xué)院七個專業(yè)（會計(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)管理學(xué)、人力資源管理、物流管理、市場營銷、國際經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易、電子商務(wù)），其他學(xué)院，如，歷史文化與旅游學(xué)院的酒店管理、旅游管理專業(yè)，政治與法律學(xué)院的公共事業(yè)管理專業(yè)都開設(shè)了《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》課程。就此可以看出，《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》課程在幫助管理類專業(yè)學(xué)生掌握會計(jì)基本方法、將會計(jì)知識運(yùn)用于本專業(yè)，提升管理素養(yǎng)有重要作用。
一、非財(cái)會管理類專業(yè)《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》教學(xué)模式存在的問題
（一）教學(xué)內(nèi)容未與財(cái)會類專業(yè)作區(qū)分
目前，大部分高校非財(cái)會管理類專業(yè)在教材選用、教學(xué)內(nèi)容上并未作區(qū)分。財(cái)會類專業(yè)學(xué)生使用的會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)教材涵蓋全面，理論深度較高，如筆者所在贛南師范大學(xué)，選用的教材是同濟(jì)大學(xué)出版社，周京徽等主編的《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》一書。因?yàn)槭腔A(chǔ)課程，一般是經(jīng)驗(yàn)豐富、理論層度較高的老師來授課。大部分院校非財(cái)會管理類學(xué)生也使用此類教材，教學(xué)內(nèi)容也一樣，沒有結(jié)合本專業(yè)的特色設(shè)置針對性強(qiáng)的教學(xué)內(nèi)容，導(dǎo)致學(xué)生不理解該課程的作用及對本專業(yè)有何意義，學(xué)了基礎(chǔ)原理，但是不知道如何與自己專業(yè)結(jié)合起來，教學(xué)效果不理想。
（二）教W目的混同
財(cái)會專業(yè)《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》教學(xué)目標(biāo)是讓本專業(yè)學(xué)生明確會計(jì)的基本職能、特點(diǎn)和對象、任務(wù)，理解會計(jì)要素、科目和賬戶的相關(guān)理論和記賬方法及具體運(yùn)用，同時能夠掌握會計(jì)憑證、賬簿基本內(nèi)容和實(shí)務(wù)操作中的要求，最終能夠閱讀和編制基本會計(jì)報(bào)表。非財(cái)會管理類專業(yè)學(xué)習(xí)會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)的目的是能掌握會計(jì)核算的基本原理，對科目、賬戶有較深的了解，懂得運(yùn)用憑證，能夠看懂會計(jì)報(bào)表，并且根據(jù)各種報(bào)表能分析相應(yīng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以為做管理工作而服務(wù)。從目的上來看，前者是站在培養(yǎng)專業(yè)財(cái)會人才的角度，側(cè)重基礎(chǔ)理論的講解和培養(yǎng)實(shí)踐運(yùn)用的能力，為后面《中級財(cái)務(wù)會計(jì)》、《高級財(cái)務(wù)會計(jì)》及《財(cái)務(wù)報(bào)表分析》等專業(yè)課程的學(xué)習(xí)奠定基礎(chǔ)；后者則是站在培養(yǎng)企業(yè)管理者的角度，側(cè)重會計(jì)核算、會計(jì)報(bào)表的運(yùn)用等知識的講解，為學(xué)生畢業(yè)后走向管理工作崗位能看懂并運(yùn)用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表打基礎(chǔ)。
目前，非財(cái)會專業(yè)會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)教學(xué)的目的與財(cái)會專業(yè)教學(xué)有混同，教師在教學(xué)時沒有因授課對象的不同而改變教學(xué)目標(biāo)，而是以同樣的目標(biāo)去講解會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)知識。易造成非財(cái)會專業(yè)學(xué)生學(xué)習(xí)目標(biāo)模糊，同時由于學(xué)習(xí)內(nèi)容較多沒有重點(diǎn)，慢慢失去興趣。
（三）教學(xué)方法單一
因教學(xué)內(nèi)容沒有與財(cái)會類專業(yè)相區(qū)別，教授該課程的老師也一般采取傳統(tǒng)的教學(xué)方法，即以教師講課、學(xué)生聽課為主，按照章節(jié)，先講述會計(jì)的概念、基本原理，到后面以工業(yè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為主，介紹企業(yè)資金運(yùn)動各階段的會計(jì)核算。這種填鴨式的教學(xué)方法沒有調(diào)動學(xué)生學(xué)習(xí)會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)的積極性，會計(jì)學(xué)里大量專業(yè)術(shù)語令其覺得與本專業(yè)沒有聯(lián)系，很多非財(cái)會專業(yè)學(xué)生認(rèn)為會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)是枯燥的、無用的。
二、案例分析式教學(xué)模式在非財(cái)會專業(yè)《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》課程中運(yùn)用設(shè)想
案例分析式教學(xué)模式是一種新型教學(xué)模式，主要是結(jié)合特定的教學(xué)目的，通過相關(guān)案例，讓學(xué)生參與分析，在此過程實(shí)現(xiàn)特定內(nèi)容的教學(xué)，以調(diào)動學(xué)生學(xué)習(xí)的積極性，學(xué)以致用。
（一）教學(xué)內(nèi)容結(jié)合學(xué)生本專業(yè)
會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)教學(xué)內(nèi)容應(yīng)有針對性。如，物流管理專業(yè)學(xué)習(xí)會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)，應(yīng)假設(shè)在物流公司的情景之下學(xué)習(xí)，酒店管理專業(yè)學(xué)習(xí)會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)，應(yīng)當(dāng)假定在酒店財(cái)務(wù)會計(jì)工作情景之下，而不是一味的按照大部分會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)課本以工業(yè)、制造企業(yè)為學(xué)習(xí)背景。同時，應(yīng)將財(cái)務(wù)報(bào)表分析的內(nèi)容加入到教學(xué)內(nèi)容中來。
（二）區(qū)分教學(xué)目的
在非財(cái)會專業(yè)《會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》課程中，設(shè)置以實(shí)用為原則的教學(xué)目的。站在培養(yǎng)企業(yè)管理者的角度來教學(xué)。不應(yīng)要求該類學(xué)生掌握過多、多深的會計(jì)學(xué)知識，重點(diǎn)應(yīng)放在讓學(xué)生能運(yùn)用會計(jì)知識解決管理中的問題。例如將財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表的分析納入課程學(xué)習(xí)，讓學(xué)生知道報(bào)表中每一項(xiàng)內(nèi)容所代表的意思，并能通過專業(yè)的方法分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，服務(wù)于管理工作。課程教學(xué)中，由于教學(xué)目的發(fā)生了變更，一些較為復(fù)雜的會計(jì)問題可以不在教授，注重基礎(chǔ)和實(shí)用。
（三）課堂上采取案例分析式教學(xué)方法
授課教師應(yīng)提前做好準(zhǔn)備，按照不同的專業(yè)設(shè)計(jì)好不同的教案。課堂講授可以分為四個階段，一是基礎(chǔ)理論講授階段，二是會計(jì)核算講授階段，三是實(shí)踐階段，四是運(yùn)用報(bào)表階段。其中，從第二階段開始，課堂上要有與本專業(yè)相關(guān)內(nèi)容的大量案例。將學(xué)生分為小組，教師上課先介紹基本核算方法，之后由學(xué)生小組討論具體案例的解答。例如，在學(xué)企業(yè)資金籌集階段的會計(jì)核算時，先由老師介紹資金籌集的流程，簡單講解下核算。隨后，通過企業(yè)資金籌集的案例，比如在酒店管理專業(yè)的會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)課堂里，給學(xué)生如下案例：有一家即將成立的酒店，需要籌集資金，讓學(xué)生分組討論怎么籌集資金比較有效，同時資金的比例怎么安排，資金籌集到了之后，會計(jì)上怎么處理等問題。討論之后，讓小組派代表公布方案和會計(jì)核算的內(nèi)容。
此種案例分析式教學(xué)方法，有助于調(diào)動學(xué)生積極性，讓其感到會計(jì)學(xué)能輔助其本專業(yè)的學(xué)習(xí)，以達(dá)到較好的教學(xué)效果，培養(yǎng)學(xué)生興趣。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞：歐盟會計(jì)準(zhǔn)則；國際趨同；等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)；認(rèn)可機(jī)制；等效候選國
基金項(xiàng)目：基金項(xiàng)目：2006年度國家自然科學(xué)基金項(xiàng)目“會計(jì)規(guī)范全球協(xié)調(diào)與趨同中的根本性問題研究”(項(xiàng)目編號：70672115；主持人：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)郭道揚(yáng)教授)的階段性成果。
作者簡介：方擁軍(1972-)，男，河南羅山人，河南財(cái)經(jīng)學(xué)院會計(jì)學(xué)院教師，副教授，中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會計(jì)學(xué)院博士生，主要從事會計(jì)準(zhǔn)則研究。
中圖分類號：F230；F112.2 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1006-1096(2008)01-0090-04 收稿日期：2007-12-08
自IASC改組為IASB以來，會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的步伐明顯加快。歐盟已經(jīng)完成了從內(nèi)部會計(jì)協(xié)調(diào)到采納國際會計(jì)準(zhǔn)則并積極推動會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變，“等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”認(rèn)可是這一進(jìn)程中的重要舉措之一。2006年，我國建立了企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系，標(biāo)志著我國在會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同上邁出了實(shí)質(zhì)性的一步。歐盟推行“等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”認(rèn)可的程序、步驟和最新進(jìn)展，對于我國推進(jìn)會計(jì)準(zhǔn)則國際等效具有重要的借鑒意義，值得深入研究。
一、歐盟采納國際會計(jì)準(zhǔn)則、推進(jìn)國際趨同的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變
向經(jīng)濟(jì)、政治一體化邁進(jìn)的歐盟，客觀上要求會計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)。所以，歐盟自20世紀(jì)60年代起就致力于內(nèi)部會計(jì)協(xié)調(diào)，并在不同時期對協(xié)調(diào)戰(zhàn)略作出了富有現(xiàn)實(shí)意義的調(diào)整，如早期的歐盟會計(jì)指令、會計(jì)咨詢論壇(AAF)等。但這些內(nèi)部協(xié)調(diào)措施均沒有達(dá)到預(yù)期目的，阻礙了歐洲內(nèi)部資本市場的發(fā)展，更不適應(yīng)資本市場的全球化要求?！耙虼?，歐盟必須盡快建立統(tǒng)一的并被大多數(shù)證券交易機(jī)構(gòu)認(rèn)可的會計(jì)準(zhǔn)則，而此時再在歐盟內(nèi)部進(jìn)行會計(jì)協(xié)調(diào)，不僅面臨較大的阻力，且成本巨大，在國際上被認(rèn)可也不得而知”(趙向東，2004)。
正當(dāng)歐盟進(jìn)退兩難時，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會(IASC)的影響卻不斷擴(kuò)大。2000年5月，證券委員會國際組織(IOSCO)對IASC已完成的40項(xiàng)核心準(zhǔn)則中的30項(xiàng)通過了評審，并將其推薦給各國的證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)，IASC所制定的國際會計(jì)準(zhǔn)則(IAS)及其解釋得到了越來越多國家的支持和認(rèn)同，美國證券交易委員會(sEC)也將有可能接受IAS。這就意味著IAS將成為國際公認(rèn)的編制財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)準(zhǔn)，而IASC也可能被認(rèn)可為全球會計(jì)準(zhǔn)則制定者。歐盟認(rèn)識到，要建立會計(jì)準(zhǔn)則委員會制定自己的會計(jì)準(zhǔn)則，成本很高，而基于原則導(dǎo)向的IAS與歐盟會計(jì)指令之間的差距并不大。而且，由于歐盟一直積極參與IAS的制定活動，IAS實(shí)際上已充分考慮了歐盟的利益。所以，歐盟決定：與IASC合作，積極推進(jìn)會計(jì)國際趨同。
2001年2月，歐盟委員會規(guī)章草案，要求所有已在歐盟國家上市的約7000家公司(包括銀行和其他金融機(jī)構(gòu))在2005年之前按照IAS編制合并報(bào)表，并建議在2007年前將此要求擴(kuò)展到所有擬在歐洲上市的公司；此外，允許成員國自主決定是否要求本國的非上市公司采用IAS編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表或單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表。2002年3月12日，歐洲議會以492票贊成、5票反對、29票棄權(quán)的絕對優(yōu)勢批準(zhǔn)了歐盟委員會的建議。同年6月7日，規(guī)章草案在歐盟理事會上獲得通過。緊接著在7月19日，歐洲議會和歐盟委員會在布魯塞爾召開大會，討論通過了“關(guān)于運(yùn)用國際會計(jì)準(zhǔn)則的第1606/2002號決議”，為IAS/IFRS在歐盟的實(shí)施徹底掃除了法律障礙。至此，歐盟正式?jīng)Q定上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告采納國際會計(jì)準(zhǔn)則。
二、歐盟推行等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)可的舉措和最新發(fā)展
在接受國際會計(jì)準(zhǔn)則決議出臺以后，歐盟采取了一系列有效措施，以解決歐盟法令和IAS的差異，并實(shí)現(xiàn)向國際準(zhǔn)則的平穩(wěn)過渡，其中重要的一項(xiàng)舉措就是推行等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)可。按照歐盟的決議，其境內(nèi)的上市公司從2005年1月1日起采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)，使用美國GAAP的公司將從2007年1月1日起使用IFRS。這樣，一些采用美國等國家會計(jì)準(zhǔn)則的公司就面臨著是否必須轉(zhuǎn)用IFRS的問題。歐盟認(rèn)可趨同中有“等效”的理念：國際趨同是一個過程，百分之百的相同不一定可行，而如果目標(biāo)一致，地區(qū)問的具有保護(hù)作用的準(zhǔn)則是可以相互認(rèn)可的。這種“等效”和“認(rèn)可”的工作思路得到了各方支持。
(一)提早征求意見，等效備選方案
歐洲證券監(jiān)管委員會(CESR)按照歐盟理事會的要求，很早就開始就“等效”問題征求意見，選定一些國家的會計(jì)準(zhǔn)則作為IFRS的等效標(biāo)準(zhǔn)。其主要依據(jù)是，投資者在利用這些等價會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)編制的報(bào)表進(jìn)行決策時，能夠做出同利用IFRS報(bào)表相同的決策。其著眼點(diǎn)不在等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)同IFRS的具體差異，而著重考察一些基礎(chǔ)性原則是否一致。經(jīng)過專業(yè)評估，CESR于2005年4月決定把加拿大、日本和美國會計(jì)準(zhǔn)則列作IFRS等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的備選方案，適用于在歐洲上市的非歐洲公司。在歐洲上市的歐洲公司被要求2005年起采用IF-RS，而非歐洲公司被允許2007年以前采用本國會計(jì)準(zhǔn)則。
(二)提出初步報(bào)告，確定三國等效準(zhǔn)則
CESR在2005年5月初步報(bào)告決定：美國、加拿大和日本三國的會計(jì)準(zhǔn)則和IFRS是基本一致的，重要的是應(yīng)確保CESR關(guān)于準(zhǔn)則對等性的評估是基于投資者行為的實(shí)際結(jié)果，而非不同準(zhǔn)則下相同的盈利報(bào)告。那些在實(shí)務(wù)中采用這三國會計(jì)準(zhǔn)則的上市公司如果希望自己的股票繼續(xù)在歐洲上市，則應(yīng)向投資者補(bǔ)充提供一些財(cái)務(wù)信息。以日本會計(jì)準(zhǔn)則為例，最需要進(jìn)行補(bǔ)充披露的是兼并交易以及合并會計(jì)報(bào)表的編制。在很多情況下，日本公司應(yīng)該披露采用IFRS和本國準(zhǔn)則編制的利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表有何不同之處。也就是說，一些公司所設(shè)立的沒有列入其合并報(bào)表編制范圍的“特殊目的實(shí)體”(sPE)在CESR的要求下可能需要補(bǔ)充計(jì)算其收入了。英國金融服務(wù)監(jiān)管局(BFSA)首席執(zhí)行官John Tiner稱希望這三個國家的官員們把工作組提出的“最突出的分歧問題”作為當(dāng)務(wù)之急來加以解決。
(三)技術(shù)咨詢意見的最終版本
通過征求意見稿、舉行公開聽證會后，2005年7月，CESR了等價會計(jì)準(zhǔn)則技術(shù)咨詢意見的最終版本。歐盟準(zhǔn)備承認(rèn)美國、日本和加拿大會計(jì)準(zhǔn)則與IFRS的等效地位，以便取消將按照美國準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整為IFRS報(bào)表的強(qiáng)制性要求。因此，在歐盟境內(nèi)證券市場上交易的非歐盟
公司的財(cái)務(wù)報(bào)表如果是根據(jù)這三國會計(jì)準(zhǔn)則編制的，可不必進(jìn)行調(diào)整，但應(yīng)提供相關(guān)信息，說明所涉及的IFRS與該國準(zhǔn)則之間的具體差異。歐盟市場專員查理?麥克利維發(fā)表評論認(rèn)為：歐盟此舉會大大減輕企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)擔(dān)，降低報(bào)告成本。據(jù)CESR估計(jì)，把根據(jù)美國GAAP編制的報(bào)表調(diào)整為目前歐盟所接受的報(bào)表，大約涉及250多處問題，每年的調(diào)整成本約為50億至100億美元。歐盟與美國將積極直接接觸，力爭取消“歐洲報(bào)表”與“美國報(bào)表”之間的調(diào)整要求。
(四)延遲過渡期，認(rèn)可其他國家的趨同努力
歐盟委員會下設(shè)的會計(jì)監(jiān)管委員會(ARC)2006年4月向歐盟委員會提出建議，要求推遲為使非歐盟公司在歐洲證券市場上市而認(rèn)定加拿大、日本和美國公認(rèn)會計(jì)原則是否與IFRS等效。這一建議意味著：(1)目前使用這三國會計(jì)準(zhǔn)則的非歐盟上市公司，在2008年12月31日之前可免于按照歐盟上市公司執(zhí)行的IFRS重述其財(cái)務(wù)報(bào)表。(2)自2007年1月1日起，采用上述三國之外的國家會計(jì)準(zhǔn)則的非歐盟上市公司(如中國公司)，將必須按照IFRS重述其報(bào)表，除非該國家會計(jì)準(zhǔn)則與IFRS等效。而且只有財(cái)務(wù)報(bào)表附注中包含了遵循IFRS的明確且無保留聲明時，上述三國以外的國家會計(jì)準(zhǔn)則才能被認(rèn)為是與IFRS等效，并必須由歐盟經(jīng)過嚴(yán)格的程序批準(zhǔn)。(3)這三國會計(jì)準(zhǔn)則是否與IFRS等效的決定，將被延期在2009年1月1日之后確定。2006年7月ARC又向歐盟委員會就等效準(zhǔn)則問題提出建議：對F采用美、日、加三國會計(jì)準(zhǔn)則之外的國家會計(jì)準(zhǔn)則的非歐盟上市公司(如中國公司)，在同時滿足下列條件時，將在2008年12月31日之前免于按照歐盟上市公司執(zhí)行的IFRS重述其報(bào)表：(1)第三國負(fù)責(zé)國家會計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威機(jī)構(gòu)已經(jīng)公開承諾，其國家會計(jì)準(zhǔn)則將與IFRS趨同；(2)該權(quán)威機(jī)構(gòu)已經(jīng)就趨同制定了工作計(jì)劃，表明了在2008年12月31日之前實(shí)現(xiàn)趨同的意向；(3)第三國上市公司向有關(guān)機(jī)構(gòu)提供了滿足上述兩個條件的證據(jù)。
2006年9月26日舉行的ARC會議又討論了第三國會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則等效問題。按照歐盟委員會公布的方案，歐盟決定允許：(1)按照美國、日本、加拿大三國會計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的在歐盟上市的外國公司，在兩年內(nèi)繼續(xù)使用上述國家準(zhǔn)則，而免于按照國際準(zhǔn)則調(diào)整報(bào)表；(2)按照上述三國之外、但與國際準(zhǔn)則正在趨同的國家會計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的在歐盟上市的外國公司，在兩年內(nèi)繼續(xù)使用該國家準(zhǔn)則，而免于按照國際準(zhǔn)則調(diào)整報(bào)表。同時，該國家已經(jīng)明確承諾與國際準(zhǔn)則趨同并建立了工作程序。顯然，歐盟允許在歐盟上市的公司在未來兩年內(nèi)可以繼續(xù)使用美國、日本、加拿大國家會計(jì)準(zhǔn)則或者與IFRS趨同的第三國會計(jì)準(zhǔn)則，從而將歐盟國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則等效工作推遲到2009年，在時間上也與歐盟和美國SEC的“路線圖”時間一致，此舉表明，歐盟認(rèn)同其他國家向IFRS趨同的努力，從而有助于推進(jìn)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在全球范圍內(nèi)的應(yīng)用。
2006年12月初，歐洲議會要求歐盟委員會把在歐盟上市的外國公司采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的過渡期延長兩年。只要符合如下要求，外國發(fā)行人就可在2008年12月31日前繼續(xù)使用其本國會計(jì)準(zhǔn)則而不必按照國際準(zhǔn)則對其財(cái)務(wù)報(bào)表做出調(diào)整：公司財(cái)務(wù)信息中包含明確、無保留的遵循IFRS的聲明；公司財(cái)務(wù)信息是按照美國、日本或加拿大公認(rèn)會計(jì)原則編制的；或者使用符合下列規(guī)定的第三國會計(jì)準(zhǔn)則：(1)在財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的會計(jì)年度開始之前，第三國有關(guān)部門已經(jīng)做出公開承諾，向國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同；(2)該有關(guān)部門已制定工作計(jì)劃，表明其在2008年12月之前促進(jìn)趨同的意愿；并且(3)發(fā)行人提供證據(jù)向有關(guān)當(dāng)局證明滿足了上述兩項(xiàng)要求。
(五)尋求建立對等性決定機(jī)制
2007年4月17日，CESR了一份題為《關(guān)于第三國公認(rèn)會計(jì)原則對等性決定機(jī)制的建議》的咨詢文件。其中的計(jì)劃書制度，就是要求已經(jīng)被允許在歐盟監(jiān)管市場中交易的和希望在歐洲公開發(fā)行股票的第三國發(fā)行人，從2007年1月1日起必須公布發(fā)行計(jì)劃書，其中要包括以歐盟批準(zhǔn)的IFRS為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)告；如果第三國會計(jì)準(zhǔn)則與歐盟所批準(zhǔn)的IFRS對等的話，也可以第三國會計(jì)準(zhǔn)則為編制基礎(chǔ)。而從2007年1月l口到2008年12月31日這段期間，將根據(jù)《委員會規(guī)則》第35條對計(jì)劃書進(jìn)行適當(dāng)?shù)倪^渡期安排。與此類似，從2007年1月起，已經(jīng)被允許在歐盟監(jiān)管市場中交易的第三國發(fā)行人根據(jù)《透明度導(dǎo)引》也必須提供年報(bào)和半年報(bào)，報(bào)告的編制要依照IFRS或者與歐盟所批準(zhǔn)的IFRS對等的第三國公認(rèn)會計(jì)原則，并且根據(jù)《透明度導(dǎo)引》第26(3)條進(jìn)行適當(dāng)?shù)倪^渡期安排。在2009年1月1日前至少六個月，歐盟委員會應(yīng)當(dāng)確保根據(jù)對等性的定義和將在2008年1月1日前建立起來的對等性機(jī)制，決定第三國公認(rèn)會計(jì)原則的對等性。為了啟動決定對等性的程序，歐盟委員會已經(jīng)就某些方面向CESR尋求了建議。2007年3月，CESR就向歐盟委員會提交了包括對等性定義在內(nèi)的第一份文件，重點(diǎn)關(guān)注上述程序的第二項(xiàng)要素，即關(guān)于建立決定對等性機(jī)制的建議。因此。到2007年12月31日，歐盟委員會必須通過委員會程序，對對等性定義以及對等性的決定采取法律措施。
總之，在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，統(tǒng)一會計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用是不可逆轉(zhuǎn)的潮流。為順應(yīng)這一潮流，歐盟積極主動采用國際準(zhǔn)則，但是也充分考慮了自己的實(shí)際情況和特色。歐盟推行等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)可，是基于自身利益考慮和會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的實(shí)際進(jìn)程做出的現(xiàn)實(shí)的理性選擇，充分體現(xiàn)了歐盟維護(hù)本地區(qū)利益、以有利爭奪全球經(jīng)濟(jì)市場和領(lǐng)導(dǎo)地位的出發(fā)點(diǎn)和目標(biāo)。這等于事實(shí)上承認(rèn)了IFRS與等效會計(jì)準(zhǔn)則共存的局面，從而既有利于加強(qiáng)歐盟與等效國家金融市場的聯(lián)系，又解決了2007年一些正在執(zhí)行等效國家會計(jì)準(zhǔn)則的公司被迫轉(zhuǎn)向IFRS的問題。顯然，歐盟進(jìn)行的“等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)可”具體措施和步驟，對于其他國家積極開展會計(jì)準(zhǔn)則國際等效工作具有重要的借鑒意義。
三、歐盟等效會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)可對我國的啟示
2006年我國了1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則以及準(zhǔn)則應(yīng)用指南，建立起了與IFRS相趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系。但國際趨同是一個動態(tài)、艱苦的過程，新會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國際準(zhǔn)則的“實(shí)質(zhì)性”趨同，只是為我國實(shí)現(xiàn)與世界主要經(jīng)濟(jì)體的會計(jì)準(zhǔn)則等效奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，“趨同是第一步．等效才是目標(biāo)”。我國應(yīng)進(jìn)一步借鑒歐盟推進(jìn)會計(jì)準(zhǔn)則等效認(rèn)可、廣泛開展國際交流與合作的經(jīng)驗(yàn)，研究并開展與那些實(shí)施IFRS國家和地區(qū)的會計(jì)準(zhǔn)則等效問題的相關(guān)工作。具體來講就是，我國企業(yè)在那些實(shí)施IFRS的國家或地區(qū)上市，按照中國會計(jì)準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表不再進(jìn)行調(diào)整，即使調(diào)整也只對個別項(xiàng)目作出說明或者編制極少項(xiàng)目的調(diào)節(jié)表，毋需再
按IFRS進(jìn)行全面轉(zhuǎn)換。因此，我國應(yīng)在完成與香港等效認(rèn)可、探索建立中歐等效認(rèn)可程序和機(jī)制的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步加強(qiáng)與有關(guān)國家(地區(qū))和國際組織的合作，推進(jìn)會計(jì)國際趨同的進(jìn)程。
(一)既要順應(yīng)潮流推進(jìn)會計(jì)國際趨同，又要堅(jiān)持趨同是互動的思想，進(jìn)一步加強(qiáng)與IASB的合作，積極參與國際會計(jì)準(zhǔn)則的制定，維護(hù)國家利益
通過多年的努力，我國已找到了一條兼顧各方利益的趨同之路，“趨同是進(jìn)步，是方向；趨同不等于等同；趨同是一個過程；趨同是一種互動”的四項(xiàng)主張，“是我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)及其國際趨同的基本理念和指導(dǎo)思想，是我們堅(jiān)持原則、積極趨同、參與會計(jì)國際交流與合作的基礎(chǔ)與平臺”(王軍，2006)。早在2005年11月，中國會計(jì)準(zhǔn)則委員會與IASB就簽署了中國內(nèi)地會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的聯(lián)合聲明，等于承認(rèn)中國會計(jì)準(zhǔn)則與IFRS實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性趨向。2006年間我國建立了新會計(jì)準(zhǔn)則體系并在上市公司實(shí)施的初步效果良好。這些趨同的進(jìn)展得到了IASB、歐盟、日本和韓國等的認(rèn)同，在世界范圍內(nèi)取得了廣泛的共識與支持。因此，我們應(yīng)該繼續(xù)研究如何完善我國會計(jì)準(zhǔn)則具體內(nèi)容，處理好與IFRS的差異，特別是完成好新舊準(zhǔn)則平穩(wěn)轉(zhuǎn)換，保證新會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后會計(jì)信息披露的質(zhì)量，從而為我國會計(jì)準(zhǔn)則的國際等效進(jìn)一步夯實(shí)基礎(chǔ)。
另外，與歐盟相比，我國在IASB中的影響力是很小的。因此，我們要正確認(rèn)識國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定機(jī)制，積極參與國際準(zhǔn)則的制定過程，包括積極對征求意見稿提出意見、利用IASB會議的開放機(jī)制參加會議和提供觀點(diǎn)，爭取在各個層面上提高我國在IFRS制定中的影響力，爭取更多的國家利益，為我國更好地融入世界經(jīng)濟(jì)體系奠定良好的會計(jì)基礎(chǔ)。
(二)在實(shí)現(xiàn)與香港會計(jì)準(zhǔn)則等效的基礎(chǔ)上，落實(shí)等效的具體要求，做好后續(xù)工作，鞏固等效成果
中國內(nèi)地與香港會計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性趨同，雙方就內(nèi)地與香港會計(jì)準(zhǔn)則等效問題舉行了多次技術(shù)會談。一致表達(dá)了等效的共同愿望和加快等效進(jìn)程的態(tài)度，并最終于2007年12月6日簽署了聯(lián)合聲明，宣布內(nèi)地企業(yè)會計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則分別與香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)等效。兩地準(zhǔn)則最終實(shí)現(xiàn)等效，順應(yīng)了世界潮流和國際趨勢，即有利于兩地和會計(jì)業(yè)加強(qiáng)合作，進(jìn)一步提高國際競爭力，也有利于更多內(nèi)地企業(yè)到香港上市并降低上市成本，但落實(shí)聯(lián)合聲明的精神、鞏固等效成果仍然有許多工作要做。
從技術(shù)層面看，目前內(nèi)地與香港會計(jì)準(zhǔn)則仍存在差異，雙方應(yīng)努力解決這些問題。例如，關(guān)于資產(chǎn)減值方面，香港會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對企業(yè)計(jì)提的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)減值準(zhǔn)備允許轉(zhuǎn)回，并計(jì)入當(dāng)期損益。但內(nèi)地準(zhǔn)則(與美國GAAP的處理相似)認(rèn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等價值較大的非流動資產(chǎn)發(fā)生減值后，價值恢復(fù)的可能極小或不存在，所以規(guī)定此類資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回。另外，在有關(guān)國企關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易的披露上，香港準(zhǔn)則認(rèn)為同受國家控制的企業(yè)均視為關(guān)聯(lián)方，所發(fā)生的交易作為關(guān)聯(lián)方交易，在報(bào)表中應(yīng)充分披露。而內(nèi)地準(zhǔn)則認(rèn)為這一規(guī)定不符合中國實(shí)際，內(nèi)地的國有企業(yè)及國有資本占主導(dǎo)地位的企業(yè)較多，但企業(yè)均為獨(dú)立法人，如果沒有投資等紐帶關(guān)系，就不應(yīng)構(gòu)成關(guān)聯(lián)企業(yè)。中國會計(jì)準(zhǔn)則委員會曾向IASB反映這一問題，若IASB采納中方意見并盡快公布相關(guān)準(zhǔn)則，有關(guān)差異才能消除。
雖然兩地會計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)實(shí)現(xiàn)等效，但目前還僅僅停留在兩地會計(jì)師公會的層面，香港證監(jiān)會尚未接納來港上市的內(nèi)地企業(yè)僅以內(nèi)地會計(jì)準(zhǔn)則編制報(bào)表并僅由內(nèi)地事務(wù)所審核報(bào)表的方法。因此，雙方的有關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)積極與證券監(jiān)管部門進(jìn)行協(xié)調(diào)，力爭早日得到香港監(jiān)管機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)。這樣，在香港上市的內(nèi)地企業(yè)，才能只制訂一份內(nèi)地標(biāo)準(zhǔn)的報(bào)表和帳目遞交監(jiān)管機(jī)構(gòu)并得到認(rèn)可。只有完成這些后續(xù)工作，才能使等效更有利于雙方企業(yè)界和會計(jì)界的發(fā)展，全面提升兩地會計(jì)專業(yè)水平，并在國際規(guī)則的制定和國際趨同活動中增強(qiáng)影響，為兩地經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展做出更大貢獻(xiàn)。同時，由于香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則一脈相承，內(nèi)地與香港簽訂會計(jì)等效協(xié)議，有利于今后與歐盟、美國等國家和地區(qū)開展會計(jì)等效工作。
(三)加快與歐盟的等效進(jìn)程，力爭使我國成為歐盟確定的除美國、日本和加拿大之外第四個“等效準(zhǔn)則”候選國家
中國與歐盟的會計(jì)交流與合作，是中歐經(jīng)濟(jì)合作的重要組成部分，雙方實(shí)現(xiàn)會計(jì)準(zhǔn)則等效已有共同的制度基礎(chǔ)。2005年11月，《中國財(cái)政部與歐盟內(nèi)部市場和服務(wù)總司會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同及雙邊合作聯(lián)合聲明》簽署，大力推動了歐盟將中國會計(jì)準(zhǔn)則作為歐盟上市公司與IFRS等效準(zhǔn)則的進(jìn)展。2006年11月，中國會計(jì)準(zhǔn)則委員會與歐盟代表就建立中歐會計(jì)合作工作機(jī)制、歐盟將中國會計(jì)準(zhǔn)則列為第三國等效準(zhǔn)則的安排等問題進(jìn)行了深入的討論，在2009年之前，歐盟將考慮把中國作為與IFRS趨同的國家對待。2007年6月11日，查理?麥克利維與中國財(cái)政部副部長王軍舉行了會談。雙方一致認(rèn)為會計(jì)準(zhǔn)則的等效將確保包括中國和歐盟資本市場在內(nèi)的全球資本市場發(fā)展并恰當(dāng)?shù)匕l(fā)揮其職能。因此，我們應(yīng)該在中歐準(zhǔn)則趨同聲明的基礎(chǔ)上，加快就我國會計(jì)準(zhǔn)則在歐盟境內(nèi)市場與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的等效問題進(jìn)行對話，力爭歐盟優(yōu)先考慮中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則等效問題，并確保在2008年底前實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，從而使中國成為歐盟確定的除美國、日本和加拿大三國之外第四個“等效準(zhǔn)則”候選國家。如果實(shí)現(xiàn)等效，中國企業(yè)在歐盟上市，按照中國會計(jì)準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表將得到認(rèn)可；歐盟的投資者也將更容易理解我國企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，也有利于歐盟承認(rèn)我國完全市場經(jīng)濟(jì)地位。
(四)加快與日、韓準(zhǔn)則等效的進(jìn)程，推進(jìn)東亞會計(jì)合作
