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緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇作業(yè)成本論文，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
一、溯本求源，改變成本動因
傳統(tǒng)成本法比較關(guān)注產(chǎn)品成本結(jié)果本身，成本計算的對象是企業(yè)所生產(chǎn)的各種產(chǎn)品，產(chǎn)量被看作是產(chǎn)品成本的唯一動因，并認(rèn)為它對成本分配起著決定性的制約作用。按照這一思想，企業(yè)的全部成本分為變動成本和固定成本。
作業(yè)會計的成本計算思路是：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，生產(chǎn)費用應(yīng)根據(jù)其發(fā)生的原因，匯集到作業(yè)，并計算出作業(yè)成本，再按產(chǎn)品生產(chǎn)所消耗的作業(yè)量，將作業(yè)成本計入產(chǎn)品成本。按照這一成本動因?qū)⒊杀緞澐譃椋孩俣唐谧儎映杀?，如直接材料、直接人工。其短期?nèi)仍以產(chǎn)品數(shù)量為基礎(chǔ)，與傳統(tǒng)成本法基本相同；②長期變動成本，以作業(yè)為基礎(chǔ)，作業(yè)量是其成本動因。某種產(chǎn)品分配的長期變動成本數(shù)額在傳統(tǒng)成本法下多為固定成本；③固定成本，在給定的時期內(nèi)不隨任何作業(yè)的變動而變動的成本，但從長遠(yuǎn)來看它也是變動的。
在傳統(tǒng)成本法下，成本計算的準(zhǔn)確性取決于間接成本分配的合理性。而在現(xiàn)代企業(yè)制造過程中，資本的有機構(gòu)成大幅度提高，最終產(chǎn)品和勞務(wù)吸納的間接費用大增。這種情況下，按傳統(tǒng)成本計算方法分配將會使產(chǎn)品成本信息嚴(yán)重失真。因此，應(yīng)從成本產(chǎn)生的源頭入手，分析成本發(fā)生的前因后果，將單一標(biāo)準(zhǔn)的分配基礎(chǔ)改為按成本動因的多標(biāo)準(zhǔn)分配，作業(yè)成本法（ABC法）應(yīng)運而生，提高了成本計算的準(zhǔn)確性。
二、強調(diào)成本的戰(zhàn)略管理，延伸成本概念
傳統(tǒng)的成本概念只局限于產(chǎn)品的生產(chǎn)制造過程，但隨著市場格局逐漸由賣方市場向買方市場轉(zhuǎn)化，產(chǎn)品的價值實現(xiàn)比價值形成更為重要，因此，應(yīng)選擇實施按成本管理要求的全程管理。
ABC法正是立足于這種全程的成本概念進(jìn)行管理，將成本視野向前延伸到產(chǎn)品的市場需求，分析相關(guān)技術(shù)的發(fā)展態(tài)勢，將產(chǎn)品的設(shè)計向后延伸到顧客的使用、維修及處置階段，且尤其重視在產(chǎn)品投產(chǎn)前設(shè)計階段的成本控制。如果說價值工程強調(diào)在設(shè)計階段剔除產(chǎn)品過剩功能，以達(dá)到節(jié)約成本的目的，ABC法則強調(diào)在設(shè)計過程中消除不增加價值的作業(yè)，對于可增加價值的作業(yè)，在不影響產(chǎn)品必要功能的前提下，也選用低成本作業(yè)。因此，ABC法被看作是價值工程在成本會計應(yīng)用中的深化、細(xì)化。
三、強調(diào)決策的成本關(guān)聯(lián)性，輔助相關(guān)成本決策法
相關(guān)成本決策法是管理會計中發(fā)展起來的一種重要的管理決策方法，它將與某種決策相關(guān)的成本和收入進(jìn)行配比來做出決策，只考慮隨決策而變動的成本，忽略不受決策影響的成本。相關(guān)成本決策法假設(shè)決策對成本在短期內(nèi)發(fā)生影響和多項決策之間是相互獨立、互不影響的。
相關(guān)成本決策法考慮了決策的短期影響，但是從長遠(yuǎn)來看：①一旦某項決策敲定，與該決策相關(guān)的變動成本就會成為與其他決策無關(guān)的固定成本；②所有成本均是變動的，這是因為任何一個企業(yè)不可能僅僅只做一項決策，前期決策會對后期決策產(chǎn)生影響。換言之，某些成本就某單個決策而言是固定的，但就一系列決策而言卻是變動的。相關(guān)成本決策法假設(shè)決策互為獨立是脫離現(xiàn)實的，生產(chǎn)中企業(yè)總是面臨許多決策，一些決策還同時進(jìn)行，其相互影響既體現(xiàn)在機會成本上，又表現(xiàn)在未來的潛在成本上。相關(guān)成本決策法沒有考慮這種相互影響的內(nèi)在機制，使用它將導(dǎo)致一定時期內(nèi)從各項決策取得的收益不具可加性，即整體效果小于單項的決策效果之和。ABC法則在一定程度上能輔助相關(guān)成本決策法，它從系統(tǒng)的角度出發(fā)，認(rèn)為一項決策不僅要考慮其對同期決策的影響，還要考慮其對后續(xù)決策的影響；不僅需要預(yù)計未來的機會，而且還要掌握成本的長期習(xí)性，其中包括那些不隨單項決策變動，但隨多項決策變動的成本習(xí)性。ABC法通過揭示各種成本的動因，了解各決策方案的短期和長期效果，使決策后系統(tǒng)的總體效果大于各單項決策效果之和。
四、重新界定期間費用，完善成本概念
傳統(tǒng)成本觀下，產(chǎn)品成本是指其制造成本，就其經(jīng)濟內(nèi)容看，只包括與產(chǎn)品成本直接有關(guān)的費用，而用于管理和組織生產(chǎn)的支出則作為期間費用處理。產(chǎn)品成本按費用的經(jīng)濟用途設(shè)置相關(guān)項目。而在作業(yè)成本觀下，產(chǎn)品成本是指完全成本。就一個制造中心而言，該制造中心所有的費用支出只要是合理有效的，都是對最終產(chǎn)品有益的支出，就應(yīng)計入產(chǎn)品成本。即作業(yè)成本觀強調(diào)費用支出的合理有效性，而不論其是否與產(chǎn)出直接相關(guān)。
作業(yè)成本觀下，也使用期間費用概念，但此時期間費用匯集的是所有無效的、不合理的支出，即所有作業(yè)無效耗費的資源價值和非增值作業(yè)耗費的資源價值，而不是與生產(chǎn)無直接關(guān)系的支出。企業(yè)將它們計入期間費用，是希望通過改進(jìn)相關(guān)作業(yè)以消除這些耗費。另外，作業(yè)觀念下成本項目是按作業(yè)類別設(shè)置的。這種成本和期間費用的重新界定，是對管理內(nèi)涵深層次認(rèn)識的體現(xiàn)，有助于考核企業(yè)的管理效益，同時也完善了產(chǎn)品的成本概念。
五、降低成本的主觀動因，完善責(zé)任會計
作業(yè)成本計算制度作為會計界新的動向之一,近幾年已被廣泛關(guān)注。作業(yè)成本計算制度也稱作業(yè)成本制,是以“成本驅(qū)動因素”理論為基礎(chǔ)依據(jù),根據(jù)產(chǎn)品產(chǎn)生或企業(yè)經(jīng)營過程中發(fā)生和形成的產(chǎn)品與作業(yè)、作業(yè)鏈和價值鏈的關(guān)系,對成本發(fā)生的動因加以分析,選擇“作業(yè)”為成本計算對象,歸集和分配生產(chǎn)經(jīng)營費用的一種成本核算方式。引進(jìn)該制度無論對我國會計學(xué)科建設(shè),還是對我國企業(yè)財務(wù)會計管理和企業(yè)管理水平的提高,都將受益匪淺。
一、成本動因定義
成本動因亦稱成本驅(qū)動因素,是作業(yè)成本計算法的核心內(nèi)容。所以我們有必要先對作業(yè)成本計算法加以了解：成本動因是指決定成本發(fā)生的那些重要的活動或事項。它可以是一個事項、一項活動或作業(yè)。從廣義上說,成本動因的確定是作業(yè)成本計算實施的一部分;狹義的看,它又可視作企業(yè)控制制造費用努力的一部分。一般而言,成本動因支配著成本行動,決定著成本的產(chǎn)生,并可作為分配成本的標(biāo)準(zhǔn)。作業(yè)和成本動因的區(qū)別在于作業(yè)是為達(dá)到組織的目的和組織內(nèi)部各部門的目標(biāo)所需的種種行為;而成本動因是導(dǎo)致成本升降的因素。
二、成本動因的分類
在作業(yè)成本法下，從成本歸屬的角度，作業(yè)成本動因可分為三類：執(zhí)行動因、（均衡）數(shù)量動因和強度動因。
1、執(zhí)行動因。若某項作業(yè)被重復(fù)執(zhí)行時，每次作業(yè)消耗的資源費用差別很小，這時作業(yè)的執(zhí)行次數(shù)即可作為成本動因。作業(yè)成本除以作業(yè)執(zhí)行次數(shù)，即是作業(yè)成本動因率。在設(shè)計作業(yè)成本系統(tǒng)時，一定要在分析有關(guān)作業(yè)歷史資料的基礎(chǔ)上，結(jié)合作業(yè)主體的意見，慎重確認(rèn)執(zhí)行動因，以避免由此引起成本動因信息失真。常見的具有執(zhí)行動因的作業(yè)有訂單處理等。
2、數(shù)量動因。當(dāng)某項作業(yè)多次執(zhí)行中，資源費用的消耗表現(xiàn)出明顯的變異，不過若資源費用的消耗跟作業(yè)時間或其他數(shù)量量度之間存在近似的正比例關(guān)系，這時稱成本動因為數(shù)量動因。數(shù)量動因可表現(xiàn)為作業(yè)時間，也可表現(xiàn)為耗費資源的體積、重量等量度。作業(yè)成本除以數(shù)量動因的總計，即可得到成本動因率。同執(zhí)行動因相比，數(shù)量動因的精確度有了質(zhì)的提高，但應(yīng)用數(shù)量動因的成本費用也增加了很多，為每種產(chǎn)品都可能多次消耗不同的作業(yè)，觀察和記錄每次作業(yè)花費的時間或資源耗費的數(shù)量是一項繁雜而龐大的工作。有些公司在應(yīng)用作業(yè)成本方法的實踐的基礎(chǔ)上，總結(jié)出了編制“復(fù)雜程度指數(shù)”的方法。假定成本計算對象的復(fù)雜程度與消耗某作業(yè)時花費的時間或其他度量成正比例，則可以一定復(fù)雜程度的成本計算對象為基準(zhǔn)，將其他成本計算對象與之進(jìn)行復(fù)雜程度的對比，得出復(fù)雜程度指數(shù)。分配成本費用時，復(fù)雜程度指數(shù)乘以基準(zhǔn)成本計算對象的數(shù)量動因，即可作為參與指數(shù)編制的成本計算對象的數(shù)量動因了。
3、強度動因。有些產(chǎn)品、勞務(wù)或顧客需要一些具有特殊性的作業(yè)，在作業(yè)執(zhí)行過程中資源的耗費并不具備執(zhí)行動因或數(shù)量動因的條件，這時需要對作業(yè)作個別追蹤記錄，直接把作業(yè)成本歸屬于成本計算對象。這種成本動因稱之為強度動因，由于直接歸屬作業(yè)成本，所以不需要計算成本動因率。應(yīng)用強度動因進(jìn)行成本的數(shù)量歸屬是最精確的，也是最符合邏輯的，但花費成本最多。只有那些作業(yè)成本較大、每次執(zhí)行時資源消耗又無規(guī)律可循的作業(yè)，才應(yīng)用強度動因。如同樣是由安裝調(diào)試作業(yè)中心執(zhí)行的某次產(chǎn)品的安裝調(diào)試作業(yè)，由于技術(shù)要求高，需聘請外來專家，租用外單位的高級儀器，并且作業(yè)時間集中等原因，跟一般作業(yè)區(qū)別較大，不宜采用執(zhí)行動因或數(shù)量動因，則應(yīng)直接把成本歸屬到產(chǎn)品中去。
三、確定成本動因的必要性
傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)通過假定數(shù)量是惟一的成本動因而過分簡化了成本的產(chǎn)生過程。在生產(chǎn)單一產(chǎn)品的企業(yè)里,生產(chǎn)的數(shù)量可通過產(chǎn)生的單位數(shù)來計算；而生產(chǎn)多種產(chǎn)品的企業(yè)中,直接人工小時或直接人工金額,甚至機器小時數(shù)則通常被用作單位數(shù)的替代品。隨著技術(shù)產(chǎn)業(yè)的不斷發(fā)展，使得折舊費、維修、動力等費用由制造成本變成了制造費用。顯然,這種情況下“驅(qū)動”制造費用將導(dǎo)致不準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本計算,而將數(shù)量動因擴展為一系列更為復(fù)雜的成本動因,使得生產(chǎn)成本組成項目“各得其所”的使用不同的動因,則無疑將改善制作費用分配,近而導(dǎo)致更為準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本計算。使得傳統(tǒng)的對“期間費用”作一次性扣除,而不加分配的作法成為歷史。確認(rèn)成本動因的必要性還表現(xiàn)在,它會幫助我們清晰的看出哪些產(chǎn)品利潤較高,哪些產(chǎn)品處在微利和保本狀態(tài)。而這一點在傳統(tǒng)成本計算法下卻是不易覺察到的,成本動因的確定有助于企業(yè)有效降低成本。
四、成本動因概念的引起對成本性態(tài)劃分的影響
傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)根據(jù)各項成本與數(shù)量,將成本劃成為固定成本、變動成本和半變動成本三種。這樣的處理方式忽視了成本還可以隨著數(shù)量以外的因素而變動,即成本的可變性觀念。事實上,成本形態(tài)是由成本動因所支配的,要把各種費用分配到不同的產(chǎn)品上去,首先要了解成本性態(tài),以便識別出恰當(dāng)?shù)某杀緞右?。按照這種觀念,成本可劃分為短期變動成本和長期變動成本。短期變動成本即原來的變動成本,它隨產(chǎn)品的產(chǎn)生數(shù)量成比例變動,對它應(yīng)該利用“與數(shù)量相關(guān)的成本動因”；長期變動成本則以作業(yè)為基礎(chǔ),它隨作業(yè)消耗量的變動而變動,對它應(yīng)該利用“與作業(yè)相關(guān)的成本動因”。須指出的是,長期變動成本的變動與作業(yè)量的變動并不是同步進(jìn)行的,兩者之間往往存在著一個時間差,即本期作業(yè)量的增減并不一定會立即引起本期的長期變動成本的相應(yīng)變化,其影響可能要到下一期或更長一段時間之后才能顯示出來。如產(chǎn)品批次計劃一旦制定下來,即便企業(yè)決定減少本期的生產(chǎn)批次,但已經(jīng)發(fā)生的生產(chǎn)批次計劃指定成本并不會馬上減少,需要分?jǐn)偟礁鱾€產(chǎn)品批次中去。正是由于長期變動成本的這一特點,傳統(tǒng)上常把這部分成本視為固定成本。而該“制度”把長期變動成本與短期變動成本區(qū)別的較為清楚。
五、影響成本動因選擇的因素
從定量角度而言,成本動因的確認(rèn)可通過在各種動因和相互成本之間進(jìn)行相關(guān)性分析而展開;就較為主觀的手段來說,成本動因的確認(rèn)又可通過涉及成本的部門和主管討論決定。因此,影響成本動因選擇的主要因素有四個:(1)計算成本動因的成本；(2)選定成本動因與實際作業(yè)消耗間的相關(guān)性；(3)成本動因的采用所導(dǎo)致的行為；(4)采用成本動因的數(shù)量。毫無疑問,計算成本動因的成本是首先要考慮的因素。成本——效益分析對于任何新的成本管理程序而言是適宜的。其次,是成本動因同涉及的成本相關(guān)似乎是一個不言而喻的應(yīng)考慮的因素。他們之間的相關(guān)性可通過統(tǒng)計的方法或直觀的確定,然而,成本——效益考慮應(yīng)優(yōu)先于對較高相關(guān)性的關(guān)注。再次,應(yīng)考慮的又一個因素是動因的行為或刺激方面。減少動因?qū)⒔档蛨蟾娉杀?從而激勵企業(yè)法人去努力減少交易或所采用的任何動因的數(shù)量。最后,尚有一個需要考慮的因素,即采用成本動因的數(shù)量。企業(yè)通常都要經(jīng)歷一個確認(rèn)很多的成本動因,來重新匯總成本庫并選擇有限數(shù)量成本動因的過程。最終選定成本動因的數(shù)量取決于成本庫的數(shù)量、成本的多樣性、所要求的精確程度和成本——效益密不可分。盡管確認(rèn)適宜的成本動因能為企業(yè)實現(xiàn)降低成本目標(biāo)創(chuàng)造條件,但確認(rèn)過程實施起來仍有三個難點:(1)重新匯總成本庫和成本動因過程帶來的不準(zhǔn)確性。這是一個主要難點。(2)成本。成本是采用多種成本動因的又一障礙。(3)總體復(fù)雜性。在高科技發(fā)展的今天,制造過程日趨復(fù)雜,這種情況下確認(rèn)成本動因是困難的。但是,隨著我國市場經(jīng)濟體制的建立和不斷完善,企業(yè)要實現(xiàn)自主經(jīng)營,自負(fù)盈虧,并能在激烈的市場競爭中求得自身的生存和發(fā)展,不僅需要產(chǎn)權(quán)制度的改革,實現(xiàn)企業(yè)制度的創(chuàng)新,而且必須在企業(yè)成本管理方面進(jìn)行相應(yīng)的變革,努力降低成本,提高經(jīng)濟效益。(文/趙立業(yè))
參考文獻(xiàn)：
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[3]丁啟葉、金帆：淺析作業(yè)成本動因，財會月刊，2001，12
1.企業(yè)管理人員缺乏先進(jìn)的企業(yè)管理理念，財務(wù)人員未能對作業(yè)成本管理形成科學(xué)、全面的認(rèn)識，作業(yè)成本管理意識薄弱。
大部分企業(yè)管理人員錯誤地認(rèn)為，成本管理屬于財務(wù)人員的工作范圍，與他們沒有多大關(guān)系。部分財務(wù)人員對于作業(yè)成本法的認(rèn)識不夠深入，認(rèn)為這種管理方法過于復(fù)雜和繁瑣，相對于傳統(tǒng)成本計算手段而言，作業(yè)成本法的成本計算過程十分繁復(fù)，導(dǎo)致財務(wù)人員引入該成本核算方法的積極性很低，造成作業(yè)成本法無法在企業(yè)管理工作中充分發(fā)揮其積極作用。
2.目前，我國還沒有形成有利于應(yīng)用作業(yè)成本法的良好條件。
要運用作業(yè)成本法，企業(yè)就必須要將產(chǎn)品視作生產(chǎn)經(jīng)營活動的中心，重視原材料采購、產(chǎn)品銷售等各個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)，針對各個環(huán)節(jié)給予科學(xué)的內(nèi)部監(jiān)督管理，嚴(yán)格控制各個階段的工作，然而，現(xiàn)階段大部分企業(yè)沒能成功構(gòu)建完善的生產(chǎn)銷售控制體系，無法為作業(yè)成本法的有效運用創(chuàng)造有利環(huán)境。
3.缺乏強大的技術(shù)支持。
企業(yè)要運用作業(yè)成本法，就必須要不斷引進(jìn)各種高科技信心技術(shù)，雖然近年來我國的信息科學(xué)技術(shù)水平得到很大提高，會計電算化在企業(yè)財務(wù)管理中應(yīng)用得已經(jīng)很廣泛，金蝶、用友等財務(wù)軟件的應(yīng)用也越來越普遍和成熟，但是目前還沒有研發(fā)出專門服務(wù)于企業(yè)成本控制的科技信息技術(shù)，無法為作業(yè)成本法的應(yīng)用提供有效技術(shù)支撐。
二、加強作業(yè)成本會計核算與管理的策略
(一)提高企業(yè)作業(yè)成本核算意識
企業(yè)要在目前實施成本核算的基礎(chǔ)上，加強作業(yè)成本核算意識，首先要根據(jù)“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，對成本發(fā)生的動因加以分析，選擇“作業(yè)”為成本計算對象，重新歸集和分配生產(chǎn)經(jīng)營費用。其次針對企業(yè)經(jīng)營管理工作，采用全員成本管理方法，企業(yè)所有員工均應(yīng)明確自己的具體作業(yè)成本中心的責(zé)任，積極主動地在工作過程中加強作業(yè)成本管理，養(yǎng)成良好的作業(yè)成本控制意識。最后企業(yè)必須要針對生產(chǎn)制造各作業(yè)環(huán)節(jié)所消耗的資源包括材料、動力、設(shè)備等各項工作制定科學(xué)、系統(tǒng)的管理制度，形成科學(xué)的管理規(guī)范，重視對企業(yè)資源、能源等消耗的控制。
(二)重視人才培養(yǎng)
作業(yè)成本法是一種科學(xué)的成本管理方法，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)必須要高度重視該管理方法的推廣應(yīng)用，同時引導(dǎo)企業(yè)財務(wù)人員積極配合成本管理工作，提高作業(yè)成本法管理工作的積極性。企業(yè)必須不斷強化對財務(wù)人員的專業(yè)培訓(xùn)，使其掌握與作業(yè)成本法相關(guān)的各種基礎(chǔ)知識，讓他們進(jìn)一步了解作業(yè)成本法的核算方法，明白實施該管理方法的積極作用，鼓勵其積極參與到作業(yè)成本法的學(xué)習(xí)中。在引入作業(yè)成本法的初始階段，企業(yè)應(yīng)該對國內(nèi)外應(yīng)用作業(yè)成本法的成功案例進(jìn)行分析和借鑒，綜合考慮企業(yè)自身實際狀況，穩(wěn)定推進(jìn)作業(yè)成本法應(yīng)用。
(三)加強部門聯(lián)系，重視政府支持
企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)綜合分析具體的產(chǎn)品成本狀況，將相關(guān)信息及時反饋給相應(yīng)部門及領(lǐng)導(dǎo)，不同部門針對企業(yè)成本實施深入分析及有效整合，盡可能在第一時間將非增值作業(yè)終止，減少相應(yīng)部門成本。所以，企業(yè)必須要調(diào)動全體員工的力量，為作業(yè)成本核算體系的制定和完善以及成本歸集改善工作提供有效支持，作業(yè)成本法應(yīng)用不僅僅是財務(wù)人員的事，同時也是整個企業(yè)的事。另外，企業(yè)要積極尋求政府的支持和投入，例如爭取政府在管理技術(shù)創(chuàng)新等方面的經(jīng)濟支持，推動企業(yè)作業(yè)成本法的技術(shù)研究開發(fā)工作。通過這種方式，不但能夠?qū)崿F(xiàn)對作業(yè)成本法的推廣應(yīng)用，還能夠促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新。
(四)加強作業(yè)成本差異分析
企業(yè)成本控制的最終環(huán)節(jié)是要實施事后分析以及總結(jié)。針對作業(yè)成本，事后分析值得是針對實際發(fā)生的不同作業(yè)法以及預(yù)先制定完成的成本標(biāo)準(zhǔn)，開展有效對比和分析，將存在的差異計算出來，同時，再此前提下對引發(fā)差異的原因進(jìn)行綜合分析，針對具體責(zé)任進(jìn)行科學(xué)落實，從而推動成本責(zé)任考核工作，并為新標(biāo)準(zhǔn)以及新方法的制定提供參考。成本差異分析指的是企業(yè)形成成本后，針對日常生產(chǎn)經(jīng)營中存在的差異進(jìn)行總結(jié)歸納，全面分析和研究，挖掘引發(fā)成本變動的原因，采取針對性措施進(jìn)行及時糾正和改進(jìn)，進(jìn)一步明確具體經(jīng)濟責(zé)任，為下一個成本控制環(huán)節(jié)的目標(biāo)成本確定提供有效依據(jù)，提出相應(yīng)的改進(jìn)措施，促進(jìn)企業(yè)成本的減少，提升總體經(jīng)濟效益。針對作業(yè)成本控制工作，建議采用定期報告制度，全面了解不同成本資料的控制狀況，明確實際成本以及目標(biāo)成本之間存在的差異，研究引發(fā)差異的原因，制定科學(xué)措施進(jìn)行偏差糾正，為企業(yè)獎懲工作的開展提供參考。通常，成本控制中的事中控制在綜合性以及全面性上相對比較缺乏，所以，這些缺陷必須要通過加強事后控制進(jìn)行有效彌補。作業(yè)成本的時候分析實際上是事中控制的延續(xù)，同時也可以看作是對企業(yè)成本控制的監(jiān)督以及總結(jié)，通過這種方式提高新標(biāo)準(zhǔn)以及新方法制定的科學(xué)性和有效性。作業(yè)成本法要求在成本事后控制中，針對傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本制度以及傳統(tǒng)預(yù)算制度的具體運行方式進(jìn)行歸納和改進(jìn)，實施作業(yè)實行差異分析。研究事前控制以及事中控制存在的問題，進(jìn)一步對成本控制標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行補充和完善，為下一環(huán)節(jié)的成本控制提供有效指導(dǎo)，這同時也是事后控制的主要目標(biāo)。所以，企業(yè)必須要編制科學(xué)的作業(yè)成本報表，并在實踐過程中對報表進(jìn)行補充完善。
(五)促進(jìn)作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法的有效結(jié)合
作業(yè)成本法在可控成本中具有很大的優(yōu)勢，而其它可控性差的成本因素依然可以采用傳統(tǒng)成本法。比如，一個科技密集型企業(yè)通常需要經(jīng)過數(shù)個生產(chǎn)作業(yè)步驟，且重視非財務(wù)變量，如產(chǎn)品的設(shè)計、零件數(shù)量、運輸距離等，就應(yīng)該應(yīng)用作業(yè)成本法，能夠最大限度的控制成本因素，達(dá)到優(yōu)化生產(chǎn)過程，降低成本的目的，并考慮企業(yè)中其它不可控成本因素采用傳統(tǒng)成本法；而其它勞動密集型企業(yè)的生產(chǎn)作業(yè)過程若步驟簡單，耗時又不長時，可以考慮繼續(xù)采用傳統(tǒng)成本法，而對于生產(chǎn)過程中所需消耗的多種材料則使用作業(yè)成本法，最大程度的消除人為因素帶來的損失。這樣將兩種成本法進(jìn)行有機的結(jié)合，充分發(fā)揮出兩者的優(yōu)勢，互相彌補，既可以提高企業(yè)成本計算過程中的準(zhǔn)確性，為企業(yè)決策層提供更多的真實成本信息，又成功的降低了成本消耗。
(六)科學(xué)開展作業(yè)成本核算，發(fā)揮其對于企業(yè)的積極作用
1.1運用傳統(tǒng)成本核算法計算物流成本的缺陷
傳統(tǒng)成本制度存在以下弊端，如：無法提供相關(guān)物流成本的準(zhǔn)確信息，傳統(tǒng)成本核算主要以計算產(chǎn)品成本為目的把物流成分進(jìn)行分解，導(dǎo)致不容易看到其真實面目，因此不能為現(xiàn)代企業(yè)物流管理提供真實可靠的依據(jù)。具體情況如下：
①物流核算范圍不夠全面?，F(xiàn)階段，企業(yè)日常物流核算主要涉及采購、銷售環(huán)節(jié)，忽略其他物流環(huán)節(jié)的核算。從現(xiàn)代物流的角度來說，物流主要涉及供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售、退貨等環(huán)節(jié)，其相應(yīng)的物流費用也是種類繁雜。從核算的內(nèi)容來說，部分企業(yè)把支付給外部的、比較明顯的外部運輸、倉儲企業(yè)的費用歸納到專項成本中。而企業(yè)內(nèi)部的物流費用經(jīng)常與企業(yè)所用的生產(chǎn)費用等各項混在一起，極易遭到忽視，多數(shù)企業(yè)并未把其列入成本核算內(nèi)。從而導(dǎo)致物流成本出現(xiàn)低估或模糊的情況，嚴(yán)重影響會計信息的準(zhǔn)確性和真實性，不利于有關(guān)利益者或企業(yè)內(nèi)部管理者進(jìn)行決策。
②物流信息與其它成本相互混雜。根據(jù)物流信息的披露情況來說，因物流活動貫穿于企業(yè)經(jīng)營活動的始終，把有關(guān)物流費用核算整理歸納至產(chǎn)品成本核算中，和其他成本費用相互混雜。這種把物流信息與其他信息混雜起來，導(dǎo)致物流信息需要從有關(guān)會計信息中進(jìn)行歸納，計算過程比較復(fù)雜其信息時效性太差，嚴(yán)重影響物流管理和效績評價效果。
1.2借助作業(yè)成本法進(jìn)行物流核算的優(yōu)勢
作業(yè)成本法不只是企業(yè)成本分配和計算的方法，也是根據(jù)因果關(guān)系對資源流動情況進(jìn)行分配，便于合理控制成本。使用作業(yè)成本法先以市場的信息決定選擇那些產(chǎn)品，判斷生產(chǎn)所需產(chǎn)品必須輔助哪些作業(yè)及數(shù)量，隨之對進(jìn)行這些作業(yè)所需的哪些資源展開分析。物流活動及其它很多費用并不單單出現(xiàn)在一個部門，過去企業(yè)進(jìn)行成本計算的方法是把各種物流活動與其它費用混合在一起，歸集成租金或工資等形式出現(xiàn)，這種成本核算方法無法明確劃分運作責(zé)任，嚴(yán)重影響生產(chǎn)經(jīng)營評價效果。作業(yè)成本法可以有效彌補上述不足之處，作業(yè)成本法的分配標(biāo)準(zhǔn)更符合客觀情況，能有效提升物流成本信息的準(zhǔn)確性。同時，能有效對不同物流作業(yè)成本展開匯總，不用在大量的會計賬目內(nèi)找尋物流活動形成的費用，可以快速計算出物流成本。作業(yè)成本預(yù)測法是把作業(yè)成本庫為依據(jù)，以成本動因為預(yù)測變量，在一定程度上縮小成本預(yù)測的范圍，加大預(yù)測變量的相關(guān)性，確保預(yù)測更加明晰、客觀，提升預(yù)測的準(zhǔn)確性。
2時間驅(qū)動作業(yè)成本核算的步驟
作業(yè)成本法（ABC）就是以作業(yè)成本核算的方法為基礎(chǔ)，根據(jù)作業(yè)動因理論，隨之對作業(yè)展開動態(tài)追蹤、認(rèn)證和計量來評價作業(yè)業(yè)績和資源利用情況。因時間驅(qū)動作業(yè)成本法是具有一致性，但是TBABC具有程序簡單，節(jié)省ABC中分配資源費用到作業(yè)的某些步驟，依照測定單位作業(yè)所需的時間把資源動因與作業(yè)動因進(jìn)行合理融合，從而把資源成本合理分配給成本對象。把ABC內(nèi)資源動因和作業(yè)動因合理融合起來，以時間為統(tǒng)一的度量工具，合理分?jǐn)偝杀?，從而保障物流成本計算更加簡單，更容易進(jìn)行推廣，具體步驟如下：
①大膽估計總作業(yè)時間。某些部門的具體產(chǎn)能是員工或設(shè)備實際工作的時間，管理人員根據(jù)長時間的工作經(jīng)驗展開估算，通常認(rèn)為資源能力的提供量占據(jù)理論提供量的80%～85%左右，以實際提供量為理論提供量的80%進(jìn)行計算，如此能快速估算出有效作業(yè)所需的時間。隨之對單位時間成本進(jìn)行計算，必須注意，單位時間成本是為總成本除去有效總作業(yè)時間。
②明確資源動因。資源動因是指資源被各作業(yè)消耗的方式和原因。資源消耗是完成某項作業(yè)需要消耗資源的總量，作業(yè)影響著資源消耗量，資源動因與資源和作業(yè)相互聯(lián)系，明確資源動因的專屬和共同消耗，若某項資源消耗只屬于某項作業(yè)，可以直接計入某項作業(yè)成本庫內(nèi)。若某項資源消耗是因多項作業(yè)引發(fā)的，這是要選擇最佳的量化依據(jù)把資源分解至各類作業(yè)中，這里的量化依據(jù)就是需求的資源動因。
③估算單位作業(yè)耗費時間。單位時間需要的時間是通過經(jīng)驗豐富的作業(yè)經(jīng)理進(jìn)行認(rèn)真的觀察和推測獲取。得到單位作業(yè)耗費的時間，計算出單位作業(yè)的成本。單位作業(yè)成本就是單位時間成本和單位作業(yè)花費時間這兩項指標(biāo)的乘積，作業(yè)成本動因率的經(jīng)濟含義則是某項作業(yè)的單位作業(yè)成本。求得作業(yè)成本動因率之后，就能把作業(yè)成本計算至產(chǎn)品或服務(wù)之上，最后匯總出產(chǎn)品或服務(wù)成本。
3結(jié)束語
作業(yè)成本核算法也可稱為ABC管理法，其以具體事項作為依托對相應(yīng)的數(shù)據(jù)進(jìn)行全面分析和深入研究。將分析和研究對象細(xì)化為多個部分，對各部分在整體上所占比重進(jìn)行分析，然后將分析所得數(shù)據(jù)作為基礎(chǔ)，進(jìn)行從大到小排列。以具體累積比重或占有比重的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)作為根據(jù)，將各組成部分劃分為ABC3個等級或類別。A、B、C類別分別為重點管理部分、次重點管理部分、一般重點管理部分。結(jié)合作業(yè)成本法實現(xiàn)在成本分析過程中明確主要矛盾和重點問題，同時，又可兼顧對一般重點問題進(jìn)行分析和管理，進(jìn)而實現(xiàn)應(yīng)用最少的人力、物力、財力進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營，從而提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。
2作業(yè)成本法包含的基本步驟
作業(yè)成本法主要包含作業(yè)成本計算及作業(yè)管理兩大部分，其主要包含3個步驟，具體為：
①對各種資源耗費進(jìn)行確認(rèn)和計量。資源可分為貨幣、材料、人力、動力等諸多種資源。作業(yè)成本計算法在不改變生產(chǎn)所耗資源總額的基礎(chǔ)上對資源總額在各產(chǎn)品中的具體分配額、資源總額在銷售成本和存貨中的分配額進(jìn)行調(diào)整。
②將具體資源在作業(yè)中進(jìn)行分配。這個步驟的工作內(nèi)容包含兩個方面：一方面為對作業(yè)過程中包含的具體資源種類進(jìn)行確認(rèn)，即對作業(yè)中所包含的具體成本要素進(jìn)行確認(rèn)；另一方面，對各類資源的具體資源動因進(jìn)行確立，將資源分配與具體作業(yè)中，然后將作業(yè)中該類成本的總成本額進(jìn)行計算，并列出具體作業(yè)成本單，對各成本要素進(jìn)行匯總，算出總成本額。
③將作業(yè)成本法中總成本具體分配到各產(chǎn)品中，并列出具體產(chǎn)品成本單。這個步驟的工作內(nèi)容包含兩個方面：一方面為對各作業(yè)的具體動因進(jìn)行確認(rèn)，并對動因總數(shù)進(jìn)行統(tǒng)計，然后計算作業(yè)單位作業(yè)動因的具體費用分配率；另一部分，對產(chǎn)品制造費用進(jìn)行統(tǒng)計，并列出產(chǎn)品成本單。
3作業(yè)成本法成本控制設(shè)計
通過對作業(yè)成本法的分析和理解可知，成本的計算和分配流程具體可理解為資源———作業(yè)———產(chǎn)品。
3．1作業(yè)鏈分析與再造
在成本控制系統(tǒng)中，作業(yè)鏈分析與再造的階段極易被忽視，在實際作業(yè)過程中也經(jīng)常不被應(yīng)用于實踐。但是該流程在整個成本控制體系中也屬于一個具有重要作用的有效環(huán)節(jié)。在這個環(huán)節(jié)中需要完成的工作內(nèi)容具體有以下幾個部分：對低效與高效作業(yè)進(jìn)行區(qū)分、對非增值作業(yè)與增值作業(yè)進(jìn)行區(qū)分。然后應(yīng)用科學(xué)有效地分析管理技術(shù)和手段最大限度地改善企業(yè)運營過程中的低效作業(yè)部分，且將企業(yè)運營過程中的非增值部分作業(yè)進(jìn)行刪除。此外，在這個階段中還需對企業(yè)各項作業(yè)間存在的相互關(guān)系進(jìn)行全面、深入地分析，最大限度地促進(jìn)企業(yè)發(fā)展過程中設(shè)計的各作業(yè)具有科學(xué)、合理的連接，盡量避免重疊作業(yè)部分的存在，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)運營過程中的作業(yè)鏈的生產(chǎn)效率得到有效提高。
3．2對企業(yè)成本控制具體對象進(jìn)行明確
對成本控制主要內(nèi)容進(jìn)行分析，并使之得到明確，為成本控制的實施做好準(zhǔn)備工作。在成本控制過程中，為了提高工作效率，需對工作責(zé)任進(jìn)行明確。責(zé)任的明確除了需要制定責(zé)任制度外，還需將工作責(zé)任落實到具體部門、個人及具體措施，最大限度地促進(jìn)成本控制的責(zé)任承擔(dān)者、成本實施者具有良好一致性。通常情況下，對成本控制進(jìn)行管理的工作者會將成本控制的責(zé)任中心和具體作用歸到一起進(jìn)行設(shè)定，然后直接交由一個部門進(jìn)行承擔(dān)。因此，為了實現(xiàn)成本核算得到有效簡化，可將多個不同作業(yè)進(jìn)行合并，然后歸于同一個作業(yè)中心。但是作業(yè)類型的設(shè)定范圍不宜設(shè)定過大。成本具體實施與其相應(yīng)的責(zé)任中心部門具有一致性，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)成本得到有效控制。
3．3對作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行制定
研究對象制定為作業(yè)中心，在具體數(shù)據(jù)和相應(yīng)理論的基礎(chǔ)上與實際內(nèi)容相互結(jié)合，為作業(yè)中心制定具有標(biāo)準(zhǔn)性的成本。作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本制定原理與傳統(tǒng)成本核算法原理基本相似，但也具有部分獨特之處。通過與作業(yè)成本法相互結(jié)合進(jìn)行分析，其成本流程具體可理解為資源———作業(yè)———產(chǎn)品三大流程。對作業(yè)中心標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行制定的原則也是根據(jù)這三大流程來展開。通過對作業(yè)過程中所需消耗的相關(guān)資源進(jìn)行分析、對產(chǎn)品生產(chǎn)過程中消耗的相關(guān)作業(yè)進(jìn)行分析。通過這兩個分析環(huán)節(jié)來實現(xiàn)對標(biāo)準(zhǔn)成本的確定。標(biāo)準(zhǔn)成本制定過程主要包含作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)單價、作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)量兩大部分。作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)單價具體為資源標(biāo)準(zhǔn)單價×單位作業(yè)所消耗的相應(yīng)資源數(shù)量。通過這個分析可知，想要得到作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本的具體數(shù)據(jù)，還需要了解兩個元因素，即單位作業(yè)所需消耗的資源數(shù)量和標(biāo)準(zhǔn)資源單價。該兩部分的制定方法及原理與傳統(tǒng)成本控制相同。在標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)量中也包含兩個部分，即單位產(chǎn)品消耗的標(biāo)準(zhǔn)用量和產(chǎn)品的有效產(chǎn)出量。產(chǎn)品消耗資源環(huán)節(jié)產(chǎn)生的實際效率對單位產(chǎn)品消耗的標(biāo)準(zhǔn)用量具有決定作用。
3．4落實成本差異分析
當(dāng)企業(yè)運營過程中的實際成本發(fā)生后，就應(yīng)將其與標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行對比，并對二者間存在的差異性進(jìn)行分析，對成本差異部分進(jìn)行分解和分析，然后尋找、歸納差異產(chǎn)生的相關(guān)原因。對成本差異進(jìn)行分析的計算方法具體如下：作業(yè)中心最后發(fā)生的實際成本減去標(biāo)準(zhǔn)成本即為成本差異；等同于將單位作業(yè)產(chǎn)生的實際價格乘以實際數(shù)量所得乘積減去標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量與價格的乘積；也等同于作業(yè)量差所引起的成本差加作業(yè)價差引起的成本差。實際與標(biāo)準(zhǔn)成本二者間存在的差異導(dǎo)致作業(yè)價差產(chǎn)生。當(dāng)資源消耗效率和標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量間未存在一致性時，便產(chǎn)生作業(yè)量差，也就是說作業(yè)量差的產(chǎn)生與作業(yè)實際、標(biāo)準(zhǔn)消耗二者間存在的差異性有密切聯(lián)系。
3．5制定相關(guān)對策
通過對成本差異進(jìn)行全面分析后，對差異產(chǎn)生的具體原因進(jìn)行確定，然后積極制定具有針對性的措施和策略進(jìn)行有效應(yīng)對，進(jìn)而實現(xiàn)對企業(yè)作業(yè)成本進(jìn)行有效控制，降低企業(yè)的作業(yè)成本。對策的制定方法與傳統(tǒng)方法相似。因此，在成本控制過程中，應(yīng)基于作業(yè)成本法積極對相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行修改和調(diào)整。在企業(yè)運營過程中，作業(yè)成本法未對企業(yè)作業(yè)鏈、生產(chǎn)流程進(jìn)行任何改動，只是對作業(yè)鏈進(jìn)行全面的分析和改造，并充分結(jié)合后續(xù)發(fā)生的相關(guān)生產(chǎn)過程進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。
4結(jié)束語
（一）技術(shù)基礎(chǔ)和人員素質(zhì)低下
經(jīng)過二十多年的改革開放，我國商業(yè)銀行的科技裝備水平得到了很大的提高。但是，還未形成籌資、投資、成本管理、后勤管理等綜合經(jīng)營管理的系統(tǒng)化；軟件開發(fā)水平較低，基本上停留在提高核算效率和減輕人員勞動強度方面，各個系統(tǒng)間的互通性差。因此，作業(yè)成本法的應(yīng)用缺乏對應(yīng)的技術(shù)支持。同時，從素質(zhì)角度看，盡管經(jīng)過多年的努力，我國商業(yè)銀行會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)有了較大的提高，但與發(fā)達(dá)國家商業(yè)銀行的會計人員相比仍有較大的差距，既掌握會計專業(yè)知識，又懂相應(yīng)的管理知識及計算機應(yīng)用技術(shù)的復(fù)合型人才奇缺。加之長期以來，商業(yè)銀行會計人員習(xí)慣按照會計制度的有關(guān)規(guī)定，采用固定的模式來進(jìn)行會計處理，缺乏職業(yè)判斷能力。而作業(yè)成本計算是一種較為復(fù)雜的成本計算方法，它不僅需要現(xiàn)代化手段的技術(shù)支持，更需要高素質(zhì)的會計人員，否則，就很難保證其有效的實施和理想的效果，甚至?xí)m得其反。
（二）實施成本巨大
實行ABC必然需要對原有的成本系統(tǒng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)。以當(dāng)前我國商業(yè)銀行的綜合業(yè)務(wù)系統(tǒng)及相關(guān)業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)的構(gòu)造框架，與ABC的要求相比，具有相當(dāng)大的差異。因此，對商業(yè)銀行當(dāng)前十分龐大的系統(tǒng)進(jìn)行改造的成本如設(shè)計成本、咨詢成本等將十分巨大，加之設(shè)備費、測試費、維護費等機載成本以及相關(guān)用于作業(yè)成本核算的人力、物力支出的核算成本，改造一個成本核算系統(tǒng)的確不易，其要承受的財務(wù)壓力可想而知。
（三）作業(yè)的定義與作業(yè)動因的選擇難度較大
在商業(yè)銀行運用ABC，目的是更全面、更合理地將商業(yè)銀行所消耗的資源分配到消耗這些資源的作業(yè)上。而商業(yè)銀行的作業(yè)是多種多樣的，特別是隨著金融管制的放松，混業(yè)經(jīng)營趨勢的加劇，其作業(yè)種類將更加紛繁。因而對我國商業(yè)銀行來說，在作業(yè)的定義劃分、成本動因的選擇是否合理，是影響ABC得以正確運用的關(guān)鍵。然而，由于經(jīng)驗與技術(shù)問題，也由于“人”問題，我國商業(yè)銀行在作業(yè)的劃分、成本動因的選擇上難免會帶有主觀性，從而易導(dǎo)致成本的不真實。
（四）對實施ABC的定位不當(dāng)
從目前已有的一些案例看，對ABC的認(rèn)識與定位不明，也正嚴(yán)重地影響其運用效果。一是將ABC僅僅看成一種成本計算方法，認(rèn)為會計或者財務(wù)部門可以獨立完成的；二是一開始推行ABC就過分追求完美而忽視我國商業(yè)銀行所處的應(yīng)用環(huán)境。這兩種觀點與做法均有失偏頗，對ABC在我國商業(yè)銀行的推行造成極大的傷害。
（五）制度問題的制約
從目前我國現(xiàn)行財務(wù)報告體系與會計準(zhǔn)則的角度分析，商業(yè)銀行將經(jīng)營管理費用作期間費用處理，一般不要求分?jǐn)偨o產(chǎn)品、客戶和部門等成本對象，從而使商業(yè)銀行在現(xiàn)實實施ABC時，在核算體系等方面，缺乏外部剛性的制度支撐，也缺乏財會人員與經(jīng)營管理層的主觀支持。
？推行ABC是一個系統(tǒng)工程，牽涉到商業(yè)銀行的方方面面，因此需要統(tǒng)籌安排，有所側(cè)重。根據(jù)ABC制度的計算原理和基本辦法，筆者認(rèn)為，抓好基礎(chǔ)工作，建立框架，是我國商業(yè)銀行在現(xiàn)階段推行ABC的重點：
（一）建立作業(yè)成本法的制度框架
盡管ABC在我國商業(yè)銀行并沒有完整的實踐成功案例，但是，在理論研究方面卻取得了相當(dāng)?shù)倪M(jìn)展。為有效指導(dǎo)ABC的實踐，必須做好ABC的引進(jìn)介紹、制度設(shè)計、學(xué)習(xí)培訓(xùn)等工作，以盡早建立起ABC的制度框架，為其有效實施提供理論基礎(chǔ)與制度保障。
（二）ABC信息系統(tǒng)的建立
在假定商業(yè)銀行管理當(dāng)局與財會人員已基本掌握ABC計算辦法的基礎(chǔ)上，ABC信息系統(tǒng)的建立與完善，對我國商業(yè)銀行來說，又是一個重大變革。開發(fā)與建立ABC信息系統(tǒng)不僅會影響到研究范圍內(nèi)的所有部門和職員，而且要對各種作業(yè)提出質(zhì)疑。以目前我國商業(yè)銀行的電子化、網(wǎng)絡(luò)化水平，ABC信息系統(tǒng)成功的關(guān)鍵在于有效的規(guī)劃與實施。從國外商業(yè)銀行ABC的應(yīng)用情況看，結(jié)合我國實際，ABC信息系統(tǒng)的建立應(yīng)考慮數(shù)據(jù)的種類與來源及可獲性、系統(tǒng)的解決方案、可能的模式、操作需要等因素，在對原有的各種管理信息系統(tǒng)進(jìn)行分析整合的基礎(chǔ)上，可分以下6個階段、24個步驟進(jìn)行。即包括：發(fā)起項目（包括商定項目目標(biāo)、確定項目結(jié)構(gòu)、制定業(yè)務(wù)計劃書、制定詳細(xì)的項目方案）、數(shù)據(jù)的構(gòu)成（確定成本對象、商定作業(yè)字典、確定成本動因和業(yè)務(wù)流程、識別作業(yè)的計量指標(biāo)）、收集數(shù)據(jù)（確定詳細(xì)的數(shù)據(jù)規(guī)范、確定數(shù)據(jù)來源、確定數(shù)據(jù)收集方法、開始收集數(shù)據(jù)）、開發(fā)ABC信息系統(tǒng)（確定報告要求、選擇并安裝軟件、開發(fā)靜態(tài)數(shù)據(jù)和接口、加載數(shù)據(jù)并檢測報告能力）、匯編ABC信息（把成本分?jǐn)偟阶鳂I(yè)中、將作業(yè)與成本對象聯(lián)系起來、計算貢獻(xiàn)毛利、評估增值）、使用信息（生成并展示信息、驗證即時效益、鼓勵采取適當(dāng)行動、確保不斷進(jìn)步）。
（三）合理定義作業(yè)
從ABC的成本核算原理與流程角度分析，作業(yè)是核心，商業(yè)銀行可以看做是一系列作業(yè)的集合體，這些作業(yè)用來支持商業(yè)銀行產(chǎn)品和服務(wù)的生產(chǎn)和交付，通過低于競爭對手的成本開展作業(yè)，或提供客戶愿意支付的差別化產(chǎn)品和服務(wù)，借以獲得競爭優(yōu)勢。定義作業(yè)應(yīng)該在兩個層次上進(jìn)行，一是為部門中進(jìn)行的主要作業(yè)定義，一般每一個部門的主要作業(yè)不能超過12個，二是為主要作業(yè)的組成部分（細(xì)節(jié)性作業(yè)）進(jìn)行定義，根據(jù)管理目的與信息用途的不同，如機構(gòu)日常成本管理、戰(zhàn)略成本管理、客戶盈利能力評價、產(chǎn)品成本核算等。從個案角度看，對作業(yè)的定義層次要求與詳細(xì)程度也有所不同，但從整個ABC管理體系分析，無論在任何情況下，均應(yīng)在足夠低的層次上對作業(yè)進(jìn)行詳細(xì)的界定，以使每一個部門的作業(yè)能與分析所側(cè)重的決策層次聯(lián)系起來。
根據(jù)目前已有的成功經(jīng)驗，定義作業(yè)的方式應(yīng)該在對作業(yè)鏈進(jìn)行充分分析的前提下，采取自上而下、自下而上和融合的方式進(jìn)行，其方法可以采取調(diào)查表與座談法，將經(jīng)營管理活動的處理與員工的敏感性結(jié)合起來，充分抓住作業(yè)的特征，并可視商業(yè)銀行的特點，在作業(yè)分析的基礎(chǔ)上，對作業(yè)進(jìn)行適當(dāng)?shù)暮喜⒒蚍纸?，以達(dá)到科學(xué)、準(zhǔn)確定義作業(yè)的目的。
在對作業(yè)基本界限予以明確后，應(yīng)對作業(yè)按支持資源使用的優(yōu)先順序排列提供更深入的分析。即對任何部門所確定出來的作業(yè)，區(qū)分為基本作業(yè)與任意性作業(yè)，在此基礎(chǔ)上，將這些作業(yè)進(jìn)一步區(qū)分為維持性作業(yè)與經(jīng)營性作業(yè)，構(gòu)成一個矩陣型的作業(yè)庫，為尋找成本削減和效率提高提供基礎(chǔ)。作業(yè)的定義，涉及到許多的實踐問題，如作業(yè)定義的明確性，細(xì)致程度、數(shù)據(jù)的維護等，則應(yīng)通過謹(jǐn)慎的設(shè)計和運用有效的ABC系統(tǒng)來克服。
（四）適當(dāng)確定成本動因和作業(yè)計量指標(biāo)
成本動因與作業(yè)計量指標(biāo)的使用，是ABC與標(biāo)準(zhǔn)成本等傳統(tǒng)成本管理辦法的主要區(qū)別，通過集中關(guān)注成本動因與作業(yè)計量這兩個因素，可以避免使用不相關(guān)的或是隨意的攤配方法使問題模糊化，使成本信息有助于決策。
成本動因的確定，要在對作業(yè)流程分析的基礎(chǔ)上，著重結(jié)合業(yè)績管理需求，放在那些影響商業(yè)銀行作業(yè)流程改善的關(guān)鍵因素上。從外部看，成本動因的確定，應(yīng)考慮市場變動性、整體經(jīng)濟情況、競爭地位、規(guī)章制度、客戶需求等因素；從內(nèi)部看，應(yīng)考慮管理層能夠控制的因素，如產(chǎn)品開發(fā)、處理速度、分銷渠道的數(shù)量和種類、作業(yè)的數(shù)量與多樣性、風(fēng)險政策、客戶服務(wù)質(zhì)量等。
在實踐中，作業(yè)計量指標(biāo)的確定，既需要職業(yè)判斷力，也需要分析技巧。總的來講，計量指標(biāo)的確定需要把握以下三個原則：一是要確定出那些耗用時間長或成本較高的作業(yè)，并考慮作業(yè)所支持的產(chǎn)品、服務(wù)和客戶的多樣性與這些作業(yè)在每一個產(chǎn)品、服務(wù)和客戶中績效的差異程度之間的關(guān)系；二是確定出與賬戶余額相關(guān)的成本，并確定那些待分配給利息收支的指標(biāo)，把與產(chǎn)品和交易對方的利率和風(fēng)險考慮進(jìn)來；三是要考慮那些與作業(yè)無關(guān)的成本，以及分析這些成本如何發(fā)生、為什么發(fā)生所必需的計量指標(biāo)。通過對相關(guān)經(jīng)驗的分析，商業(yè)銀行作業(yè)的主要計量指標(biāo)通常包括以下幾個因素：所提品和服務(wù)的數(shù)量、新產(chǎn)品推進(jìn)的速度、使用分銷渠道的數(shù)目、服務(wù)質(zhì)量、接受服務(wù)的客戶數(shù)量、所提品的價值、完成交易的數(shù)量等。值得注意的是，作業(yè)計量指標(biāo)的數(shù)量要求主要取決于產(chǎn)生成本信息的準(zhǔn)確性要求，以及商業(yè)銀行所提品和服務(wù)的復(fù)雜性，因此必須根據(jù)采用信息的可獲性以及處理信息的成本對其進(jìn)行平衡。
對于成本動因（包括資源動因）與作業(yè)計量單位指標(biāo)的使用，一般應(yīng)該在綜合以上所述多種因素（如性質(zhì)、數(shù)量）的基礎(chǔ)上，采取經(jīng)驗法、測量法、回歸法等辦法確定。為降低ABC應(yīng)用的復(fù)雜性和實行成本，還可以依據(jù)同質(zhì)性，合并一些成本動因，減少系統(tǒng)的成本動因數(shù)量。
（五）合理安排資源和成本的分配規(guī)則
根據(jù)成本對象消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源的ABC原理，將成本資源歸集到作業(yè)中心或作業(yè)成本庫，并分配到相關(guān)作業(yè)，是推行ABC重要的一環(huán)。在資源費用的歸集分配過程中，應(yīng)堅持注重價值高與差異性大的資源、注意那些需求方式與傳統(tǒng)的分配基準(zhǔn)不相關(guān)的資源的原則。歸集項目可以參考預(yù)算項目進(jìn)行，從分配步驟看，通常應(yīng)從確定作業(yè)的人工成本開始，接下來才是收集、分解或歸并執(zhí)行作業(yè)時耗費的其他資源。由于商業(yè)銀行經(jīng)營的是無形產(chǎn)品，盡管ABC的基本概念和成本分析有關(guān)，但考慮收入也很重要，收入信息提供了監(jiān)督和控制投資收益和盈利能力的必要輸入數(shù)據(jù)，這樣，才能把報告主體的成本與收系起來，使成本分析的不再是孤立的監(jiān)督和控制成本。
從成本產(chǎn)生的渠道看，將利息、中間業(yè)務(wù)支出、人工成本等分配到作業(yè)成本相對比較容易，對于信息技術(shù)等費用來說，相對難度較大，其他成本則可根據(jù)ABC產(chǎn)生信息的用途進(jìn)行分析。對人工成本的分配，盡管有歷史平均法、相對價值法、作業(yè)抽樣法、預(yù)定時間標(biāo)準(zhǔn)法等分析辦法，但最常用的方法是訪問和工作討論會、對信息技術(shù)系統(tǒng)費用的分配，則應(yīng)該采取矩陣分析的辦法。對收入的分配歸集，應(yīng)根據(jù)不同的分析用途，通過不同的作業(yè)類別或責(zé)任進(jìn)行分配。需要指出的是，為了不使成本分析模糊不清，可以通過協(xié)調(diào)報表和使用突出主要結(jié)果的分類匯總，使成本完整與決策需求之間達(dá)到平衡。
（六）逐步在日常成本管理、產(chǎn)品與客戶贏利能力的計算、戰(zhàn)略管理中運用ABC
從ABC的計算原理與流程看，將作業(yè)成本分配給各相關(guān)的成本對象是最后的環(huán)節(jié)，也是最重要的環(huán)節(jié)。根據(jù)管理會計的要求，商業(yè)銀行的成本對象主要包括機構(gòu)、部門、產(chǎn)品、客戶等，將作業(yè)成本歸集到成本對象同樣也涉及到其對象的定義、動因定義、計量指標(biāo)等問題。與此同時，按相關(guān)性的要求，歸集相應(yīng)的收入，使各成本對象的贏利能力計算成為現(xiàn)實，并運用到實際的經(jīng)營決策中去。利用計算分析的結(jié)果，通過適時管理（JustInTime，JIT）、TQC（TotalQualityControl全面質(zhì)量管理）、流程改造等的實施，加強作業(yè)管理（ActivityBasedManagement，ABM），削減非增值作業(yè)，尋找降低成本的機會，并實際運用于商業(yè)銀行的日常經(jīng)營與戰(zhàn)略管理中，以提高競爭優(yōu)勢。
通過上述有關(guān)問題的分析，在目前我國商業(yè)銀行現(xiàn)有的人力與技術(shù)條件下，推行ABC應(yīng)該是一個循序漸進(jìn)的過程?；诖?，我們應(yīng)該緊緊圍繞上述工作重點，以利率逐步市場化和加快內(nèi)部經(jīng)營管理體制改革等為契機，力爭在以下幾個方面有所突破，促使我國商業(yè)銀行ABC的漸進(jìn)式發(fā)展。
（一）克服認(rèn)識障礙，高層支持，讓管理者和員工參與ABC系統(tǒng)的設(shè)計
應(yīng)用ABC，應(yīng)該重點強調(diào)其作為一種管理思想的指導(dǎo)作用，以廣泛更新商業(yè)銀行的管理觀念，科學(xué)地分析解決問題，而不局限于一種成本計算方法。要更多地將ABC作為一種管理思維模式運用于商業(yè)銀行的產(chǎn)品設(shè)計、定價、顧客獲利能力分析、質(zhì)量管理等諸多管理方面。對此，需要高層支持的積極性、提供資源的競爭性和內(nèi)部各部門的合作性。需要對全體員工進(jìn)行ABC有關(guān)理論的充分學(xué)習(xí)與培訓(xùn)，理解ABC應(yīng)用的重要性以及相應(yīng)對ABC結(jié)果的影響，積極參與ABC系統(tǒng)的設(shè)計與運用。總的看，ABC作為一個變革，需要時間、努力與耐心。
（二）做好基礎(chǔ)研究工作，著手建立框架
根據(jù)國有商業(yè)銀行現(xiàn)有的技術(shù)條件，在廣泛學(xué)習(xí)培訓(xùn)的基礎(chǔ)上，要著力研究具體的ABC推行方案與實施框架。在框架中，應(yīng)包括組織機構(gòu)、推行步驟、操作程序與要求等內(nèi)容。需要指出的是，在制定方案中，對動因的選擇不必太細(xì)、太全，而應(yīng)該找與本行主要成本相關(guān)性最大的因素，并采取多元化的方式，以適應(yīng)不同的作業(yè)活動。作業(yè)賬戶設(shè)置的詳細(xì)程度要基本與目前的科技化水平相適應(yīng)；ABC制度的制定要與內(nèi)控管理制度的改進(jìn)緊密聯(lián)系起來。
（三）由點及面，梯度推進(jìn)
ABC作為一種成本核算和控制方法，在推行框架的指導(dǎo)下，可以從個別部門到整個銀行，從個別先進(jìn)分行到更多分行，逐步開展，梯度推進(jìn)。研究和實踐都表明，銀行內(nèi)部技術(shù)裝備水平的多層次，可以用不同的成本控制方法與之適應(yīng)。例如：勞動密集型部門可采用責(zé)任成本控制；自動化程度高、間接費用比重大的部門可運用ABC控制。眾多的探索已表明：即使是局部應(yīng)用的ABC，對于促進(jìn)銀行管理水平的提高與競爭力的增強，也會起到巨大推動作用，不一定要等全面符合條件后再實施。目前工商銀行的全面成本管理與建行的部門預(yù)算也正是基于這種目的應(yīng)運而生的。實際上，實施ABC后，銀行競爭力的提高、效益的增加，從長期來看又會促進(jìn)自動化水平的提高和技術(shù)環(huán)境的改善，從而進(jìn)一步為ABC、戰(zhàn)略成本管理的實施提供更為廣闊的天地。
（四）逐步將ABC納入預(yù)算過程
有關(guān)實證研究表明，成功應(yīng)用ABC的公司中有45%把ABC納入預(yù)算。因此，通過試點，可把ABC的信息作為編制預(yù)算的基礎(chǔ)，以使預(yù)算建立在真實的基礎(chǔ)上，提高預(yù)算的精確性與科學(xué)性。
（五）實行財務(wù)體系一體化
1．資源動因分析——評價作業(yè)的有效性
資源動因是指資源被消耗的方式和原因，它表現(xiàn)了資源消耗量與作業(yè)之間的關(guān)系，是把資源成本分配到作業(yè)的基本依據(jù)。資源動因分析是通過對資源消耗、資源分配的分析，評價各項作業(yè)有效性的方法。其目的是揭示哪些資源是必需的，哪些需要減少，哪些資源需要重新配置，最終確定如何改進(jìn)和降低作業(yè)成本，提高作業(yè)效率。其實質(zhì)是判斷作業(yè)消耗資源的必要性、合理性的過程。具體分析程序如下：
（1）確認(rèn)主要作業(yè)，建立作業(yè)中心
這一步工作，應(yīng)在了解生產(chǎn)流程的基礎(chǔ)上確定各個作業(yè)。作業(yè)的劃分不宜太細(xì)也不宜太粗：太細(xì)則不僅不能得到更多的有用信息，反而有可能造成分析紊亂；太粗則難以揭示管理改善的機會。確定了作業(yè)之后，可選擇有代表性的主要作業(yè)，建立作業(yè)中心。信函的寄遞過程可以分為：交寄中心、理信蓋銷中心、出口分揀中心、搬運裝卸中心、轉(zhuǎn)運中心、長途運輸中心、交換郵件中心、轉(zhuǎn)運中心、進(jìn)口分揀中心、投遞中心等10個作業(yè)中心。
（2）歸集資源費用到各個作業(yè)中心
作業(yè)中心建立后，需將資源費用歸集到各作業(yè)中心的成本庫中。一個成本庫是由同質(zhì)的作業(yè)組成的。所謂作業(yè)的同質(zhì)性是指這些作業(yè)都是為同一個目的或同一項服務(wù)而產(chǎn)生，對產(chǎn)品的生產(chǎn)起某一方面相同的作用。例如，以交寄作為一個作業(yè)中心時，許多與交寄信函有關(guān)的成本將會歸集到消耗該項資源的作業(yè)中心。根據(jù)作業(yè)中心的各種什業(yè)消耗資源的數(shù)量以及相應(yīng)的單位資源成本計算各種作業(yè)的成本，所有作業(yè)成本之和就是作業(yè)中心成本。信函寄遞過程所經(jīng)過的10個作業(yè)中心包括的資源費用項目有：工資、職工福利費、折舊費、郵件運輸費、修理費、低值易耗品攤銷等。收集費用數(shù)據(jù)時，應(yīng)充分利用企業(yè)原有的成本信息系統(tǒng)，有的數(shù)據(jù)可以直接獲取，有的數(shù)據(jù)需要加工處理。這一步驟工作是繁瑣而重要的，要仔細(xì)分析各項費用，按資源動因歸集到各個中心，往往要反復(fù)幾次才可最后確定。
（3）評價作業(yè)的有效性
企業(yè)的作業(yè)少則幾十種，多則上千種，不可能一一確定增值性和效率，根據(jù)成本效益原則，只能選取相對比較重要的作業(yè)進(jìn)行分析。由于郵政成本費用構(gòu)成中出口分揀和長途運輸環(huán)節(jié)占有較大的比重，筆者選擇出口分揀中心和長途運輸中心進(jìn)行分析。
①出口分揀中心
分揀中心的作業(yè)可分為粗分揀和細(xì)分揀兩項。一般在郵件量少的小企業(yè)只需進(jìn)行一次細(xì)分揀，而在郵件多、規(guī)模大的企業(yè)就需兩道分揀作業(yè)，以提高工作效率。分揀工作大多數(shù)是由信函分揀機在一些大的信函分揀中心來完成，少部分由人工完成。分揀工作在時間上負(fù)荷不勻，工作人員在高峰期時忙不過來，閑暇時也可能無事可做。歸集到該中心成本庫中的成本費用主要是工資、職工福利費、折舊費、修理費、低值易耗品攤銷等，其中最主要的是機器設(shè)備折舊和修理費。因此可考慮在加速郵區(qū)中心局體制建設(shè)進(jìn)程中，不斷提高設(shè)備的利用率。信函分揀機的數(shù)量1997年比1996年增長了33．3％，1998年比1997年增長了39．5％，但其生產(chǎn)能力并未被充分利用，不僅使昂貴的進(jìn)口設(shè)備閑置，造成極大的浪費，而且大大提高了成本費用水平。為了提高投資效益，必須提高其設(shè)備的利用率。
②長途運輸中心
長途運輸工具有飛機、火車、汽車、船舶等，其中最主要的還是火車，在一級干線郵路上80%～90％的郵件量靠鐵路運輸。長途運輸作業(yè)在郵政生產(chǎn)中是必不可少的，是增值作業(yè)，但就目前情況而言，長途運輸在郵路選擇、運能利用及人員配備等方面還未達(dá)到高效，筆者認(rèn)為可從以下方面提高作業(yè)效率：安排好郵路。綜合考慮里程、運輸效率、班期正常與否和利用價值等因素，按照自辦與委辦相結(jié)合的原則，合理選用運輸工具，力求通信效果較高，而運輸成本較低；充分利用目前的運能，既要避免在自備郵車已滿足需求的情況下，盲目購置新車，又要避免空載問題。將各項業(yè)務(wù)集中管理，合理配載運輸，提高利用率；合理配備人員綜合考慮各種運輸工具的時間、頻次、?？康?、容量等，合理配備外勤人員。
.作業(yè)動因分析——判斷作業(yè)的增值性
作業(yè)動因是指作業(yè)被消耗的直接原因，是進(jìn)一步將作業(yè)成本庫中的費用分配到各項產(chǎn)出上去的標(biāo)的，其分配依據(jù)是該項產(chǎn)出消耗各作業(yè)成本庫中的代表作業(yè)的數(shù)量。例如分揀中心作業(yè)動因的計量可以選擇為信函量；搬運裝卸中心可以選擇郵袋數(shù)來計量。作業(yè)動因分析是通過對作業(yè)的識別、作業(yè)的計量、作業(yè)消耗資源費用的歸集與確認(rèn)，分析評價各項作業(yè)增值性的方法。其主要目的是為了揭示哪些作業(yè)是必需的，哪些作業(yè)是多余的，盡可能降低直至消除那些不能增加產(chǎn)品價值的作業(yè)。最終確定如何減少產(chǎn)品消耗作業(yè)的數(shù)量，從整體上降低作業(yè)成本和產(chǎn)品成本。
確定是否為增值作業(yè)時，應(yīng)結(jié)合作業(yè)動因分析對多項作業(yè)開展細(xì)微的分析。增值作業(yè)必須同時滿足以下條件：該作業(yè)的功能是明確的；該作業(yè)能為最終產(chǎn)品或勞務(wù)提供價值；該作業(yè)在企業(yè)的整個作業(yè)鏈中不能去掉、合并或替代，三者缺一不可。一般來說企業(yè)各個環(huán)節(jié)的作業(yè)都是為了產(chǎn)出而作的。都是增值作業(yè)。而一些搬運、裝卸、存儲以及生產(chǎn)過程中任一環(huán)節(jié)的等待、延誤等，應(yīng)屬不增值作業(yè)、現(xiàn)以封發(fā)階段的搬運作業(yè)和質(zhì)量檢查作業(yè)為例分析如下：
(1)封發(fā)階段搬運不增值作業(yè)分析
封發(fā)階段的搬運作業(yè)，是對即將發(fā)出進(jìn)行轉(zhuǎn)運的郵件由分揀封發(fā)的場所轉(zhuǎn)移至郵車旁，以備裝車。搬運的目的是轉(zhuǎn)移郵件，它是一種不增值作業(yè)。消除或減少這一作業(yè)的途徑是車間內(nèi)合理布局，使郵車盡量靠近分揀的場所，以減少不必要的搬運。值得注意的是，并非所有的搬運作業(yè)都是不增值作業(yè)，應(yīng)視具體情況來分析判定。如大型包裹分揀中心的搬運就是其主要作業(yè)，是為了分揀而必須進(jìn)行的作業(yè)。
(2)質(zhì)量檢查不增值作業(yè)的分析
質(zhì)量檢查作業(yè)是封發(fā)階段出口分揀中心的一個作業(yè)。它是在分揀之后、捆信之前對郵件進(jìn)行質(zhì)量的檢查，看有無破損、有無規(guī)格和質(zhì)量問題等，并做補救的措施。根據(jù)TQC零缺陷的觀點，這一作業(yè)屬不增值作業(yè)。解決的辦法是讓顧客使用標(biāo)準(zhǔn)信封，正確書寫等等。
3．計算、歸集作業(yè)成本
成本庫確定后，就可以計算每一個成本庫單位作業(yè)動因的成本，即成本庫分?jǐn)偮?。然后將匯集于各個作業(yè)中心成本庫的成本按成本庫分?jǐn)偮史峙涞礁黜椬罱K產(chǎn)品上。產(chǎn)品最終作業(yè)成本即為該產(chǎn)品所經(jīng)過的各作業(yè)中心應(yīng)分?jǐn)偟某杀局?。具體計算公式為：成本庫分?jǐn)偮?該庫歸集的資源費用×該庫作業(yè)動因耗用數(shù)某項產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟某杀举M用=成本庫分?jǐn)偮省猎摦a(chǎn)品作業(yè)動因耗用的單位數(shù)某項產(chǎn)品的作業(yè)成本=Σ該產(chǎn)品在各個作業(yè)中心應(yīng)分?jǐn)偟某杀疽环忾L途信函的作業(yè)成本即為上述十個作業(yè)中心中應(yīng)分?jǐn)偟某杀局汀?/p>
4.作業(yè)的綜合分析
一、作業(yè)成本法的相關(guān)理論
（一）相關(guān)概念
作業(yè)是指企業(yè)為了達(dá)到其生產(chǎn)經(jīng)營的目標(biāo)所進(jìn)行的與產(chǎn)品相關(guān)或?qū)Ξa(chǎn)品有影響的各項具體活動，性質(zhì)相同的作業(yè)所構(gòu)成的集合叫做作業(yè)中心。
作業(yè)成本是指產(chǎn)品消耗的作業(yè)所發(fā)生的成本和費用。它把企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程描述為一個為滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)集合（作業(yè)鏈），隨著作業(yè)的推移，在作業(yè)鏈上發(fā)生的費用，就轉(zhuǎn)移到了最終產(chǎn)品成本上。同時這一過程也伴隨著價值從內(nèi)部逐步積累最后轉(zhuǎn)移到顧客（價值鏈）。
成本動因是指導(dǎo)致成本發(fā)生的因素，即成本的誘因。成本動因通常選擇作業(yè)活動耗用資源的計量標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行度量，如質(zhì)量檢查次數(shù)、用電度數(shù)等，是成本分配的依據(jù)。
（二）傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的比較
在作業(yè)成本法下，間接費用和直接費用都是視為產(chǎn)品消耗作業(yè)而付出的代價。對于直接費用，傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的成本計算方法一致。但對于間接費用的分配，則與傳統(tǒng)成本法不同，在作業(yè)成本法下，間接費用的分配對象不再是產(chǎn)品，而是作業(yè)。分配時，首先根據(jù)作業(yè)中心對資源的耗費情況將資源耗費的成本分配到作業(yè)中心去；然后將上述分配給作業(yè)中心的成本按照各自的成本動因，根據(jù)作業(yè)的耗用數(shù)量分配到各產(chǎn)品。作業(yè)成本法下，對于不同的作業(yè)中心，由于成本動因的不同，使得間接費用的分配標(biāo)準(zhǔn)也不同。
二、供電企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的必要性和適用性
（一）必要性分析
供電企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動按其環(huán)節(jié)可分為輸電、配電和售電等部分。供電企業(yè)的商品是電能，電能的輸送，分配和銷售過程與其他企業(yè)產(chǎn)品的銷售有著完全不同的特點。由于其產(chǎn)品的單一性，供電企業(yè)的成本核算不像一般制造企業(yè)那么復(fù)雜。供電企業(yè)的生產(chǎn)成本是指為銷售電能而發(fā)生的各種費用，費用不是由公司根據(jù)實際支出任意定的，公司必須嚴(yán)格遵守國家電網(wǎng)公司規(guī)定的成本開支范圍和開支標(biāo)準(zhǔn)：購入電力費、輸電費、委托運行維護費、材料費、工資、職工福利費、折舊費、修理費、其他費用來確立。
根據(jù)現(xiàn)有成本管理模式得出以下結(jié)論：以省公司為單位進(jìn)行成本核算，省公司以下的分公司按照指標(biāo)進(jìn)行簡單的成本記錄，省公司最終匯總的成本要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于實際支出，成本費用具有很大的控制空間。因此，在供電企業(yè)實行一種較準(zhǔn)確的成本計算方法是迫切的。作業(yè)成本法以成本動因來進(jìn)行控制特點，注定了它非常適合供電企業(yè)的成本控制。
（二）適用性分析
作業(yè)成本法的重要性不僅在于它的具體計算過程而且在于其逆向思維方式，方法是否實用關(guān)鍵在于應(yīng)用這種成本核算方法的時候能否真正地降低成本，提高企業(yè)的管理。鑒于這樣的考慮，作業(yè)成本法這種成本管理的新思維、新理念在供電企業(yè)是可以率先推行、逐步推廣的。原因如下：
1.從作業(yè)成本法產(chǎn)生的根據(jù)、背景和應(yīng)用條件的分析中可以看出，作業(yè)成本法應(yīng)用的前提條件必須有一個高科技制造環(huán)境。隨著我國電子技術(shù)的快速發(fā)展，為供電企業(yè)提供了日益先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)，其自動化程度越來越高，也帶來了管理觀念和管理技術(shù)的巨大變革，基本具備作業(yè)成本法應(yīng)用的高新技術(shù)環(huán)境。
2.供電企業(yè)的現(xiàn)狀適應(yīng)作業(yè)成本法應(yīng)用條件中間接費用占全部成本的比例要求。作業(yè)成本法的精髓是其逆向思維的方式。其功能不僅是更精確地計算成本，歸集各類成本，最主要的是能經(jīng)過分析，找出成本動因，進(jìn)而加強成本控制。所以只要企業(yè)具有成本控制空間就有應(yīng)用作業(yè)成本法的可能性。
3.供電企業(yè)的成本具有很大的可控空間。在供電企業(yè)的所有成本中額數(shù)最大的是購電費，其次是折舊，控制彈性小的折舊和購電費占了總成本70%以上比例，從表面上看費時費力地應(yīng)用作業(yè)成本法似乎沒有必要了。其實不然，由于供電企業(yè)成本基數(shù)的巨大，包括材料費、修理費、其他費用等可控成本費用對省公司來說是一個非常可觀的數(shù)目。在實際中三項可控費用是迫切需要控制的費用?？煽刭M用有很多都是彈性支出：例如材料費根據(jù)維護資產(chǎn)及擁有設(shè)備數(shù)量情況如何標(biāo)準(zhǔn)控制。所以按可控成本的絕對值來說供電企業(yè)應(yīng)使用作業(yè)成本法。
4.供電企業(yè)的管理當(dāng)局對傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)提供信息的準(zhǔn)確程度不滿意，期望采用一種合理的成本計算方法來降低成本提高效益，為供電企業(yè)決策和控制提供正確有用的會計信息。這種形勢既為作業(yè)成本法提供了必要性，也進(jìn)一步為作業(yè)成本法提供了生存的土壤。隨著供電企業(yè)完善的內(nèi)部控制制度的建立，為作業(yè)中心和作業(yè)鏈的有效控制提供了條件。
（三）實施作業(yè)成本法的意義
1.作業(yè)成本法使公司的成本信息更加科學(xué)化。公司通過降低管理費用、材料費和修理費等三大費用進(jìn)行有效的成本控制，使其成本信息更加合理化；通過人力成本控制進(jìn)行有效的生產(chǎn)成本控制，使利潤信息更加真實。
2.作業(yè)成本法對供電企業(yè)的內(nèi)部管理和企業(yè)戰(zhàn)略成本管理具有很大意義。在作業(yè)中心的基礎(chǔ)上建立責(zé)任中心，甚至進(jìn)一步采用作業(yè)預(yù)算方法和作業(yè)管理法，能夠更有效地實現(xiàn)責(zé)任會計目標(biāo)。作業(yè)成本的核算過程中，成本核算的核心集中在了經(jīng)營對資源消耗的各個具體環(huán)節(jié)中，從而控制了成本的形成和累積過程。作業(yè)成本法把管理者的注意力引向了資源消耗的原因上，有利于更好地執(zhí)行責(zé)任會計制度，改善內(nèi)部管理；實施作業(yè)成本法突破了傳統(tǒng)管理會計的局限性，體現(xiàn)了先進(jìn)的戰(zhàn)略成本管理思想。
3.作業(yè)成本法有利于企業(yè)優(yōu)化資源配置和控制。實施作業(yè)成本法有利于通過對資源如何一步一步消耗的過程進(jìn)行細(xì)致而具體的分析和控制，來優(yōu)化作業(yè)鏈、價值鏈和產(chǎn)品種類與生產(chǎn)數(shù)量的組合，從而優(yōu)化資源配置，發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部各部門之間、各工藝和生產(chǎn)環(huán)節(jié)之間的協(xié)同作用，充分利用資源，實現(xiàn)“一加一大于二”的規(guī)模效益目標(biāo)，有效地保護國有資產(chǎn)。
三、供電企業(yè)作業(yè)成本法實施模型設(shè)計
（一）前期準(zhǔn)備工作
公司領(lǐng)導(dǎo)的有力支持是作業(yè)成本法能夠?qū)嵤┑那疤幔硗庳攧?wù)人員的配合也是不可缺少的。作業(yè)成本計算的資料主要來源于各項會計憑證、計算單，并遵循以下具體實施原則：
1.各項作業(yè)消耗的資源費用數(shù)據(jù)來源于財務(wù)處以及各環(huán)節(jié)成本管理人員。
2.成本動因的相關(guān)數(shù)據(jù)來源于各部門發(fā)生的詳細(xì)記錄及財務(wù)部門數(shù)據(jù)報表。
3.對于特殊相關(guān)數(shù)據(jù)，均在充分了解情況的基礎(chǔ)上做了合理的估計。
（二）確認(rèn)和計量各種資源耗費
供電企業(yè)的資源可進(jìn)行如下分類：貨幣資源、材料資源、人力資源、動力資源、折舊資源和修理資源。
貨幣資源包括現(xiàn)金和銀行存款；材料資源指那些為維護而耗用的不屬于固定資產(chǎn)的各類材料、工器具、儀表、備品備件，由于技術(shù)培訓(xùn)、勞動安全保護措施、小型技術(shù)改造等耗用的材料和管理部門及公共場所通風(fēng)、照明、維護用料；人力資源即人工成本主要包括支付給職工的工資、獎金、津貼、補貼、社會保險等有關(guān)費用；動力資源是耗電能、動能的設(shè)備、工具等；折舊資源是固定資產(chǎn)所提取的折舊；修理資源包括本單位以及委托外單位日常固定資產(chǎn)修理費。（三）確定作業(yè)種類
雖然供電企業(yè)的成本具有很大的管理空間，但其核算過程并不復(fù)雜。考慮到供電企業(yè)的單一性，可直接設(shè)立作業(yè)，通過作業(yè)歸集資源。供電企業(yè)的作業(yè)應(yīng)按其流程及成本動因的重要性設(shè)立為：購電作業(yè)、輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)和折舊。
（四）將資源分配給各個作業(yè)
確定了各個作業(yè)之后，就應(yīng)將資源費用分配至各個作業(yè)，衡量各個作業(yè)消耗的資源費用。收集費用數(shù)據(jù)時充分利用企業(yè)原有成本信息系統(tǒng)，有的數(shù)據(jù)可以直接獲取，有的數(shù)據(jù)則需要加工處理。這一步工作是繁瑣而重要的。要仔細(xì)分析每項費用，小心地歸集進(jìn)入各個作業(yè)，往往要反復(fù)幾次才能最后確定。
（五）確立資源動因，將資源分配到各項作業(yè)
資源動因可按以下方法確定：
1.能直觀地確定為某一特定作業(yè)所消耗的貨幣資源、人力資源、動力資源、折舊等直接計入購電、輸電、配電、售電、調(diào)整作業(yè)。如貨幣資源中的購入電力費直接計入購電作業(yè)、輸電費直接計入輸電作業(yè)等。
2.在發(fā)生領(lǐng)域上就可以區(qū)劃為各作業(yè)所耗的資源耗費，則可以直接計入各作業(yè)。如各作業(yè)各自發(fā)生的辦公費、各作業(yè)依照應(yīng)付工資額核定實際工資費用等貨幣資源，材料支出按發(fā)生的部門計入相關(guān)的作業(yè)、折舊按發(fā)生的時段計入相關(guān)作業(yè)。
3.從最初消耗上就呈混合耗費形態(tài)的各項資源耗費，則需要選擇合適的量化依據(jù)將資源耗費分解分配到各作業(yè)，這個量化依據(jù)就是資源動因。如動力費一般按各作業(yè)實用電力度數(shù)分配。
（六）把總費用分配到各項作業(yè)，算出各作業(yè)成本
在企業(yè)所有的費用中最難的就是企業(yè)管理費用的分配，因為有時資源動因很難確定。供電企業(yè)不是制造業(yè)，所以存在相同的問題：分配整個企業(yè)的管理費用時很難找到一個量化的指標(biāo)計算分配，但這并不意味著找到合適的資源動因和分配率不可能，在供電企業(yè)中可以采用以下方法和步驟找到相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)分配費用：
1.算出分配率。
=分配率
2.根據(jù)分配率向每個作業(yè)分配總費用。
購電作業(yè)（輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)）的成本×分配率=購電作業(yè)（輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)）所需分擔(dān)的成本
3.計算每個作業(yè)的總成本。
每個作業(yè)所分擔(dān)的管理費用+前些步驟中每個作業(yè)所分擔(dān)的資源費用=本作業(yè)的總成本費用
四、推廣實施作業(yè)成本法的難點及對策
