緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇審計實(shí)務(wù)論文，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！

篇1

本次課堂教學(xué)內(nèi)容：審計業(yè)務(wù)約定書；教學(xué)案例：××?xí)嫀熓聞?wù)所與ABC股份有限公司簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。本次課堂教學(xué)活動通過創(chuàng)設(shè)審計人員接受審計業(yè)務(wù)委托的情景，由學(xué)生扮演審計項(xiàng)目組成員與企業(yè)相關(guān)管理人員，模擬審計承接業(yè)務(wù)情景，根據(jù)接受審計業(yè)務(wù)活動的需要，雙方成員就協(xié)商合作目標(biāo)、執(zhí)行的審計程序、明確雙方相關(guān)責(zé)任等業(yè)務(wù)約定事項(xiàng)進(jìn)行溝通，通過口頭的協(xié)商、書面的表達(dá)，協(xié)商執(zhí)行審計程序的性質(zhì)、時間和范圍等，確保雙方都已經(jīng)清楚地了解執(zhí)行的商定程序，明確雙方的職責(zé)和權(quán)力，最后雙方簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。

二、創(chuàng)設(shè)虛擬現(xiàn)實(shí)情境，誘發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣

在多媒體上首先出現(xiàn)了ABC股份有限公司廠區(qū)生產(chǎn)及總經(jīng)理會議室場景，通過觀看多媒體畫面，把學(xué)生引入與課堂有關(guān)的情境中，讓學(xué)生“身臨其境”進(jìn)入角色，從而誘發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，達(dá)到相關(guān)知識的有效記憶，然后推出審計業(yè)務(wù)約定書的情景畫面內(nèi)容。請學(xué)生思考：（1）簽訂審計業(yè)務(wù)約定書之前應(yīng)做哪些工作？（2）審計業(yè)務(wù)約定書一經(jīng)簽訂是否具有經(jīng)濟(jì)合同性質(zhì)？教師對審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容進(jìn)行重點(diǎn)講授，并使用多媒體鏈接：審計業(yè)務(wù)約定書含義、審計業(yè)務(wù)約定書的作用、審計業(yè)務(wù)約定書的具體內(nèi)容。教師向?qū)W生提出問題，并要求學(xué)生回答審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容有哪些？課后讓學(xué)生分組討論雙方成員發(fā)言，指出存在的問題并制定審計業(yè)務(wù)約定書。三、創(chuàng)設(shè)對話情景，培養(yǎng)學(xué)生的交流能力ABC股份有限公司總經(jīng)理鄭某及財務(wù)經(jīng)理喬某等有關(guān)管理人員與××?xí)嫀熓聞?wù)所審計項(xiàng)目經(jīng)理曹某、審計員李某等項(xiàng)目組成員，在總經(jīng)理會議室對簽訂審計業(yè)務(wù)約定書進(jìn)行充分的溝通及協(xié)商。

（一）確定委托目的與審計范圍

1.總經(jīng)理鄭某發(fā)言：“熱烈歡迎××?xí)嫀熓聞?wù)所的曹某經(jīng)理一行光臨我公司，對我公司2013年度財務(wù)會計報表實(shí)施審計并發(fā)表審計意見，希望雙方友好合作，最后審計的結(jié)果，達(dá)到雙方都滿意?！苯處燑c(diǎn)評：根據(jù)《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1111號———審計業(yè)務(wù)約定書》要求，在簽訂審計業(yè)務(wù)約定書之前，審計人員應(yīng)當(dāng)與委托人、被審計單位就審計業(yè)務(wù)約定書的相關(guān)條款進(jìn)行充分的溝通，并達(dá)成一致意見。鄭總經(jīng)理言語中明確了公司委托審計目的與審計范圍，但他的發(fā)言中，“最后審計的結(jié)果，達(dá)到雙方都滿意”，言語中暗示會計師事務(wù)所簽署審計意見要符合公司所希望的審計結(jié)果，試探審計人員的職業(yè)道德，是否為利益所誘惑。2.審計項(xiàng)目經(jīng)理曹某發(fā)言：“我們審計項(xiàng)目組成員很希望為貴公司服務(wù)，我們審計項(xiàng)目成員應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎性與執(zhí)業(yè)能力，實(shí)施必要的審計程序，根據(jù)獨(dú)立審計準(zhǔn)則，出具客觀、公正的審計意見?！苯處燑c(diǎn)評：曹經(jīng)理言語中則表明在承接審計業(yè)務(wù)過程中，應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎性，需經(jīng)調(diào)查了解公司基本情況后，評估審計風(fēng)險，如果公司審計風(fēng)險超過可接受的審計風(fēng)險程度，可以不接受審計業(yè)務(wù)委托，實(shí)際上婉拒喬總經(jīng)理“雙方都滿意”的要求，表明了承接審計業(yè)務(wù)的底線，也顯示出曹經(jīng)理游刃有余的談判技巧。3.審計員李某緊跟發(fā)言：“我所是××地區(qū)一流會計師事務(wù)所，相對其他會計師事務(wù)所，我所專業(yè)技術(shù)人才技高一籌，完全有能力勝任貴公司2013年度的財務(wù)報表審計?！苯處燑c(diǎn)評：審計員李某則不然，一方面急于接受審計業(yè)務(wù)，另一方面有違反注冊會計師職業(yè)道德對同行的責(zé)任之嫌，即會計師事務(wù)所及個人“不得詆毀同行，不得損害同行利益，不得以不正當(dāng)手段與同行爭攬業(yè)務(wù)”等。上述一系列對話情景的創(chuàng)設(shè)，可以使學(xué)生明確：一是審計目的與審計范圍的確定。二是承接審計業(yè)務(wù)時要保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎性，不可盲目接受審計委托。三是會計師事務(wù)所及個人不得違反審計職業(yè)道德。

（二）明確雙方的責(zé)任和義務(wù)

1.總經(jīng)理鄭某發(fā)言：“曹經(jīng)理不愧為會計師事務(wù)所的精英，能時刻保持審計職業(yè)應(yīng)有的謹(jǐn)慎性，歡迎貴所在對我公司財務(wù)報表審計中，實(shí)施必要的審計程序，保證審計報告的真實(shí)性、合法性。在審計過程中發(fā)現(xiàn)我公司會計核算處理存在問題、內(nèi)部控制制度存在的缺陷，對可能產(chǎn)生的重大舞弊，希望貴所提出合理化建議，以便促進(jìn)完善內(nèi)部控制制度，促使我公司經(jīng)營管理水平的提高，我代表公司希望能和貴所真誠的合作！”教師點(diǎn)評：鄭總經(jīng)理言語中明確提出了會計師事務(wù)所的審計責(zé)任即保證審計報告的真實(shí)性、合法性。同時也希望會計師事務(wù)所提供一份管理建議書?，F(xiàn)行審計準(zhǔn)則要求，注冊會計師對審計過程中注意到的內(nèi)部控制重大缺陷，應(yīng)當(dāng)告知被審計單位管理當(dāng)局，必要時，可出具“管理建議書”。2.項(xiàng)目經(jīng)理曹某回應(yīng)：“鄭總經(jīng)理過獎了，我對貴公司有您這樣的優(yōu)秀企業(yè)家而感到欽佩。鄭總經(jīng)理要率先垂范保證提供的會計資料的真實(shí)、合法、完整，保證會計報表充分披露；建立健全內(nèi)部控制制度，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整同樣是貴公司的會計責(zé)任！貴公司應(yīng)及時提供管理聲明書，明確你我雙方的責(zé)任。我們實(shí)施重點(diǎn)抽查的審計程序，存在內(nèi)部控制固有的局限和其他客觀因素的制約，難免發(fā)生會計報表的某些重要方面反映失實(shí)，而我們審計人員可能在審計中存在未予發(fā)現(xiàn)的情況，到時，我所承擔(dān)的審計責(zé)任并不能替代、減輕或免除貴公司的會計責(zé)任，你我都在同一條船上哦！”教師點(diǎn)評：曹經(jīng)理言語中指明了公司所應(yīng)承擔(dān)的會計責(zé)任，同時要求公司管理層提供一份“管理聲明書”，明確管理層對財務(wù)報表的責(zé)任，如果管理層拒絕提供注冊會計師認(rèn)為必要的聲明，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將其視為審計范圍受到限制，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。從中可以看出曹經(jīng)理對審計從業(yè)的謹(jǐn)慎性，努力避免審計風(fēng)險。3.鄭總經(jīng)理回應(yīng)說：“曹經(jīng)理從業(yè)過于謹(jǐn)慎，嚴(yán)格審計質(zhì)量的控制，是我公司所希望的，你我雙方要各自承擔(dān)會計責(zé)任與審計責(zé)任！”4.項(xiàng)目經(jīng)理曹某回應(yīng)說：“鄭總經(jīng)理有你的表態(tài)與支持，我們雙方的合作可以說是水到渠成了！”教師點(diǎn)評：鄭總經(jīng)理希望審計人員盡職盡責(zé)，嚴(yán)控審計質(zhì)量，出具客觀、公正的審計報告；曹經(jīng)理希望公司管理人員支持與配合，才能順利完成審計任務(wù)，雙方的出發(fā)點(diǎn)一致，可以說雙方的合作有了基礎(chǔ)。5.財務(wù)經(jīng)理喬某接著發(fā)言：“貴方對在執(zhí)業(yè)過程中知悉的我公司的商業(yè)秘密，對我公司提供的審驗(yàn)資料，未經(jīng)我方同意，不得將該項(xiàng)資料泄露給第三者；另外，我公司為擴(kuò)大產(chǎn)品銷售量，防止同類公司拉攏我公司客戶，造成客戶流失，對所賒銷的客戶可以不提供應(yīng)收賬款明細(xì)賬，曹經(jīng)理你說可以嗎？”6.審計員李某緊跟回應(yīng)說：“剛才喬財務(wù)經(jīng)理提到商業(yè)秘密，對所賒銷的客戶可以不提供應(yīng)收賬款明細(xì)賬，喬財務(wù)經(jīng)理不能以此不提供審驗(yàn)資料。請喬經(jīng)理放心，我們會遵守職業(yè)道德規(guī)范，嚴(yán)守商業(yè)秘密的！提供會計憑證、報表、賬冊以及其他在審計過程中所需要查看的各種文件資料可是貴公司的會計責(zé)任，喬經(jīng)理要給我們充分的合作，提供必要的條件和幫助，我可不愿意出具‘無法表示意見的審計報告’?！苯處燑c(diǎn)評：根據(jù)《獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則》第七條和《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》第二十條，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中知悉的商業(yè)秘密保密。這是注冊會計師執(zhí)業(yè)的一條基本準(zhǔn)則，是誠實(shí)守信的具體表現(xiàn)，是審計人員的職業(yè)道德規(guī)范。但被審計單位不能以保密為借口，拒絕提供審驗(yàn)資料，否則，審計人員可以出具“無法表示意見的審計報告”。

（三）時間要求

1.項(xiàng)目經(jīng)理曹某發(fā)言：“鄭總經(jīng)理，我們之間的溝通很投緣！希望貴公司在本審計業(yè)務(wù)約定書簽訂后5個工作日內(nèi)向我方提供必要的審計資料，我方在收到審計所需要的全部資料后26個工作日內(nèi)完成審驗(yàn)工作，請喬經(jīng)理多配合哦！”2.鄭總經(jīng)理回應(yīng)說：“曹經(jīng)理，我們之間的協(xié)商很愉快！我相信喬經(jīng)理會根據(jù)曹經(jīng)理的要求及時提供補(bǔ)充審計資料的，請曹經(jīng)理放心，喬經(jīng)理一定會做到的！我倒擔(dān)心貴所能否在協(xié)商的時間內(nèi)按時出具一式2份審計報告?！苯處燑c(diǎn)評：雙方交流中，彼此語言感染力至關(guān)重要，有利于達(dá)成協(xié)議。從言談中，明確了在各自時間內(nèi)提供審驗(yàn)資料的責(zé)任與出具審計報告的責(zé)任，明確了各自的時間要求。

（四）審計報告的使用責(zé)任

項(xiàng)目經(jīng)理曹某回應(yīng)說：“鄭總經(jīng)理，我們會在26個工作日內(nèi)按時出具一式2份的審計報告。我相信貴公司會按照確定的用途使用，若作其他用途，因使用不當(dāng)而造成的后果，可與我所無關(guān)。”

（五）業(yè)務(wù)費(fèi)金額及支付方式

1.鄭總經(jīng)理接著說：“貴所出具的審計報告，我們一定按照規(guī)定的用途使用，曹經(jīng)理，我可是“誠實(shí)守信的企業(yè)家”哦。另外，我公司同意本項(xiàng)審計業(yè)務(wù)費(fèi)人民幣30萬元，在本業(yè)務(wù)約定書簽訂后2個工作日內(nèi)，由我公司向貴所預(yù)付40%，審計報告完成時再支付60%。曹經(jīng)理，你看如何？”2.項(xiàng)目經(jīng)理曹某回應(yīng)說：“鄭總經(jīng)理，我完全同意！另外，我提醒鄭總經(jīng)理，在我們審計過程中，如出現(xiàn)不可預(yù)見的情況，任何一方需要變更本業(yè)務(wù)約定書中的審驗(yàn)范圍、時間要求、收費(fèi)金額等事項(xiàng)時，應(yīng)及時通知另一方，并由雙方協(xié)商確定，你看可以嗎？”教師點(diǎn)評：曹經(jīng)理言談中，柔中帶剛地提醒鄭總經(jīng)理按規(guī)定的用途使用審計報告，若使用不當(dāng)造成的后果，由自己承擔(dān)。雙方友好地協(xié)商了審計費(fèi)用與支付方式。

（六）違約責(zé)任及審計業(yè)務(wù)約定書有效期間

1.鄭總經(jīng)理接著說：“曹經(jīng)理，完全可以。你我雙方都應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守本業(yè)務(wù)約定書約定的事項(xiàng)，若任何一方違約，未能履行約定事項(xiàng)時，可以解除本業(yè)務(wù)約定書，并由違約方賠償經(jīng)濟(jì)損失，依法承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任！”2.曹經(jīng)理接著說：“我完全贊同鄭總經(jīng)理對違約責(zé)任的觀點(diǎn)，對我們雙方都有約束力！鄭經(jīng)理，我們簽訂審計業(yè)務(wù)約定書吧！”3.鄭總經(jīng)理接著說：“好的，曹經(jīng)理！本業(yè)務(wù)約定書自2014年2月6日起簽字生效，在約定事項(xiàng)全部完成后失效。曹經(jīng)理，你我雙方各執(zhí)一份，具有同等法律效力?！彪p方成員不約而同地說：“預(yù)祝我們合作愉快！”教師點(diǎn)評：創(chuàng)設(shè)對話有效情景，在課堂中再現(xiàn)了雙方談判審計承接業(yè)務(wù)。通過雙方成員的表述，看其是否具有感染力、是否積極主動地與他人交流，并能爭取到不同意見者對其的理解甚至支持，以及與不同層次的人建立關(guān)系和持久保持聯(lián)系的能力。這一教學(xué)模式有利于培養(yǎng)學(xué)生靈活處理事務(wù)的能力，處理緊張關(guān)系和不確定性的能力，從而加強(qiáng)了對學(xué)生職業(yè)關(guān)鍵能力的培養(yǎng)，對其今后的就業(yè)和適應(yīng)職業(yè)關(guān)鍵能力至關(guān)重要。

四、創(chuàng)設(shè)課堂有效情景的思考

篇2

關(guān)鍵詞:分析性程序,審計

分析性測試，是審計人員取得審計證據(jù)的一種審計手段，是幫助審計人員全面把握被審計單位財務(wù)狀況、科學(xué)評估審計重點(diǎn)的技術(shù)方法，也是總體評價審計發(fā)現(xiàn)、檢查審計成果合理性的有效手段。分析性程序一般作為審計取證的一種輔助手段使用。本文將對分析性程序在審計實(shí)務(wù)中的運(yùn)用展開探討。

一、分析性審計程序的特點(diǎn)

分析性審計程序既可以降低審計成本，又可以提高審計效率，分析性審計程序的特點(diǎn)主要表現(xiàn)在以下方面：

（一）分析性審計程序是獲得審計證據(jù)更為客觀的方法

分析性審計程序的運(yùn)用是基礎(chǔ)會計信息以及非會計信息之間的內(nèi)在關(guān)系，其內(nèi)在關(guān)系是客觀存在的，在一般情況下，這種關(guān)系也是穩(wěn)定的，只要注冊會計師分析得當(dāng)，充分發(fā)揮自己的創(chuàng)造力，從分析性程序中發(fā)揮其自身的創(chuàng)造力，運(yùn)用自身的職業(yè)判斷，分析性審計程序就可以提供更為客觀的審計證據(jù)，也能夠?qū)徲媽ο髽I(yè)務(wù)中的關(guān)鍵因素和主要關(guān)系做更好的理解，通過了解被審計單位的報表數(shù)據(jù)的潛在關(guān)系，為以后的審計工作提供指導(dǎo)。

（二）分析性審計程序可以節(jié)省審計成本，提高審計效率

分析性程序可以耗費(fèi)更少的審計資源提供相同的或者相對更好的審計證據(jù)，分析性程序有時會被描述成發(fā)現(xiàn)和形成證據(jù)的技術(shù)，同傳統(tǒng)的會計報表細(xì)節(jié)抽樣審計方法是不同的。分析性審計程序是利用信息間的內(nèi)在關(guān)系來判斷數(shù)據(jù)的合理性，并不局限于審計對象的財務(wù)報表，而細(xì)節(jié)抽樣方法主要是通過對存在的證據(jù)進(jìn)行收集以及檢查來證實(shí)注冊會計師的判斷，兩者相比，成本是不同的。分析性審計程序通過模型的構(gòu)建以及會計師的經(jīng)驗(yàn)以及知識就可以判斷，可以大大的節(jié)省審計資源，而且在電算化的時代，通過利用電腦，分析性審計程序的優(yōu)勢能夠發(fā)揮出來，在節(jié)省審計資源的基礎(chǔ)上也可以大大提高審計效率。

二、分析性審計程序的關(guān)鍵

分析性審計程序的關(guān)鍵在于分析以及比較，要分析所收集數(shù)據(jù)之間可能存在的關(guān)系，即相關(guān)性，而且要保證搜集數(shù)據(jù)的可靠性，并且剔除其中的不合理因素。然后利用審計人員積累的經(jīng)驗(yàn)以及收集的合理標(biāo)準(zhǔn)，對照分析被審計單位提供的資料以及信息，從中發(fā)現(xiàn)異常的變動、不合常理的趨勢或者比率。

（一）應(yīng)考慮數(shù)據(jù)之間的關(guān)系以及比較基準(zhǔn)

運(yùn)用分析性審計程序的一個基本前提就是數(shù)據(jù)之間存在著某種關(guān)系，因此，在進(jìn)行分析性程序時，首先要分析所收集數(shù)據(jù)之間存在的關(guān)系，即財務(wù)信息各構(gòu)成要素之間的關(guān)系，以及財務(wù)信息與相關(guān)非財務(wù)信息之間的關(guān)系。財務(wù)信息各要素之間存在相關(guān)性以及內(nèi)部勾稽關(guān)系，例如應(yīng)付賬款與存貨之間通常有穩(wěn)定的關(guān)系；當(dāng)然某些財務(wù)信息與非財務(wù)信息之間也存在內(nèi)在聯(lián)系，例如存貨與生產(chǎn)能力之間的關(guān)系，以此來判斷存貨總額的合理性。其次，應(yīng)該考慮數(shù)據(jù)信息之間的比較基準(zhǔn)。在運(yùn)行分析性審計程序時，注冊會計師要注意將被審計單位本期的實(shí)際數(shù)據(jù)與上期或者以前期間的可比數(shù)據(jù)進(jìn)行比較來判斷是否存在異常，在運(yùn)用以前期間的可比會計信息時，注冊會計師要注意被審計單位內(nèi)部以及外部的相關(guān)變化。也可以將自己的預(yù)期數(shù)據(jù)與被審計單位財務(wù)報表上反映的金額或者比率進(jìn)行比較，可以發(fā)現(xiàn)異常情況，這都是分析性審計程序的關(guān)鍵點(diǎn)。

（二）要合理確定分析性審計程序的應(yīng)用方式

分析性審計程序在所有的會計報表審計的計劃階段和報告階段都必須使用，在審計測試階段可以選擇使用，但是注冊會計師在審計的過程中要合理確定分析性審計程序的應(yīng)用方式。應(yīng)用方式主要有以下幾種：首先，可以采用比較分析法，可以用于實(shí)際與預(yù)算計劃進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)實(shí)際與預(yù)算的差異，分析原因；將本期同上期比較，判斷本期指標(biāo)的是否存在異常；同業(yè)比較，判斷被審計單位數(shù)據(jù)指標(biāo)的正常性。其次，可以采用趨勢分析法，可以用于財務(wù)審計中的問題揭示以及管理審計中的前景預(yù)測。第三，可以采用科目分析法，通過選擇借方或貸方科目編制對照表來登記對應(yīng)科目，查明對應(yīng)關(guān)系是否正確并且分析造成錯誤的原因，主要應(yīng)用于容易發(fā)生錯誤以及弊端的會計科目。第四，可以采用回歸分析法。通過回歸分析方法，可以計量預(yù)測的風(fēng)險和準(zhǔn)確性水平，量化注冊會計師的預(yù)期值。

三、分析性審計程序在審計實(shí)務(wù)中的具體運(yùn)用

（一）分析性審計程序在風(fēng)險評估階段的具體運(yùn)用

在風(fēng)險評估階段，利用分析性審計程序的目的是幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中的異常變化，或者與其發(fā)生而未發(fā)生的變化，識別潛在的重大錯報風(fēng)險領(lǐng)域，通過對被審計單位重大錯報風(fēng)險的評估幫助注冊會計師設(shè)計進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，以提高審計效率和效果。首先，要選擇適當(dāng)?shù)臄?shù)據(jù)關(guān)系，在風(fēng)險評估階段，分析程序就要識別那些可能表明財務(wù)報表存在重大錯報風(fēng)險的異常變化，因此所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強(qiáng)，在此階段，分析性審計程序的主要對象通常包括對賬戶余額變化的分析，使用分析性審計程序的精確程度以及比較的指標(biāo)范圍，要根據(jù)被審計單位的情況以及注冊會計師自身的素質(zhì)而定。其次，要對搜集的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，通過對預(yù)期關(guān)系的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，能夠讓注冊會計師進(jìn)一步了解被審計單位的基本情況，有助于注冊會計師了解重大事項(xiàng)或者決策對公司財務(wù)報表的影響。第三，根據(jù)分析性審計程序，注冊會計師應(yīng)該識別是否有異常的數(shù)據(jù)關(guān)系或者意外的波動，因?yàn)檫@都可能是重大審計風(fēng)險的預(yù)警信號。如果出現(xiàn)異常的數(shù)據(jù)關(guān)系或者波動，要作為重點(diǎn)審查項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)查，在詢問被審計單位管理人員的基礎(chǔ)上，考慮運(yùn)用檢查、觀察等其他審計程序，獲取充分的審計證據(jù)。

（二）分析性審計程序在實(shí)質(zhì)性程序中的具體運(yùn)用

實(shí)質(zhì)性分析程序與細(xì)節(jié)性測試都可以用于收集審計證據(jù)，以此來識別財務(wù)報表認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，實(shí)質(zhì)性分析程序不僅僅是細(xì)節(jié)性測試的一種補(bǔ)充，在某些審計領(lǐng)域，如果重大錯報風(fēng)險較低而且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，注冊會計師可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。首先，注冊會計師在確定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性時，要考慮評估的重大錯報風(fēng)險，評估的重大錯報風(fēng)險水平越高，注冊會計師應(yīng)當(dāng)越謹(jǐn)慎使用實(shí)質(zhì)性分析性程序。另外在對同一認(rèn)定實(shí)施細(xì)節(jié)測試的同時實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序可能是適當(dāng)?shù)?。其次，要保證數(shù)據(jù)的可靠性。注冊會計師在運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)σ呀?jīng)記錄的金額或者比率做出預(yù)期時，需要采用內(nèi)部或者外部的數(shù)據(jù)，這樣數(shù)據(jù)的可靠性直接影響根據(jù)數(shù)據(jù)形成的預(yù)期值，注冊會計師計劃獲取的保證水平越高，對數(shù)據(jù)可靠性的要求也就越高，這樣分析程序就越有效。第三，要做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度，準(zhǔn)確程度是對預(yù)期值與真實(shí)值之間接近程度的度量，分析程序的有效性很大程度上取決于注冊會計師形成的預(yù)期值的準(zhǔn)確性，因此，在執(zhí)行分析性審計程序時，要做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度，保證精確度。

（三）分析性審計程序在總體復(fù)核階段的具體運(yùn)用

在審計完成階段，注冊會計師需要通過執(zhí)行分析程序?qū)ω攧?wù)報表進(jìn)行整體符合，以此來判斷審計結(jié)論是否恰當(dāng)以及財務(wù)報表的整體是否公允：首先，是對財務(wù)報表重要比率的分析，在前期審計階段，注冊會計師獲得了與財務(wù)報表相關(guān)的各項(xiàng)財務(wù)數(shù)據(jù)以及非財務(wù)數(shù)據(jù)，在總體復(fù)核階段，注冊會計師可以利用這些數(shù)據(jù)進(jìn)行全面分析，總體把握財務(wù)報表的合理性。其次，可以通過對被審計單位的報表審定數(shù)同行業(yè)平均數(shù)據(jù)或者以前年度的數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，來判斷財務(wù)報表上的數(shù)據(jù)是否合理。第三，要確定資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)是否對會計報表上的數(shù)據(jù)產(chǎn)生影響，進(jìn)而確定報表數(shù)據(jù)是進(jìn)行調(diào)整，還是披露。

參考文獻(xiàn)：

[1]鎖琳，淺談分析性復(fù)核程序在固定資產(chǎn)和累計折舊審計中的運(yùn)用[J].邵陽學(xué)院學(xué)報，2007，（05）

篇3

［摘要］合理收費(fèi)對我國注冊會計師行業(yè)的生存和發(fā)展至關(guān)重要。本文首先通過對國內(nèi)會計師事務(wù)所審計收費(fèi)統(tǒng)計數(shù)據(jù)的研究，結(jié)合我國的制度背景和注冊會計師行業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，分析其審計收費(fèi)中存在的問題，然后針對這些問題提出改善審計收費(fèi)制度的對策。希望能為我國注冊會計師行業(yè)的規(guī)范起到一點(diǎn)作用，從而提高我國會計師事務(wù)所的國際競爭力。

近年來，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展完善，注冊會計師在經(jīng)濟(jì)生活中發(fā)揮著越來越重要的作用，然而，與此同時也出現(xiàn)了越來越多的失誤，從深圳原野、北京長城、海南中水的老三案，到東方鍋爐、紅光實(shí)業(yè)、瓊民源的新三案，使得注冊會計師行業(yè)越來越受到社會各界的關(guān)注和質(zhì)疑。在此審計收費(fèi)作為委托人與注冊會計師之間重要的經(jīng)濟(jì)紐帶，隨著它對獨(dú)立性的影響探討的不斷深化，對于審計收費(fèi)本身的研究也由邊緣轉(zhuǎn)為中心，逐漸成為熱門話題。

從我國加入世貿(mào)組織以來，以“四大”為首的國際會計師事務(wù)所順利進(jìn)駐中國并迅速占據(jù)有利位置。資料顯示，國際“四大”會計師事務(wù)所明顯以較少的客戶獲得了相對于國內(nèi)會計師事務(wù)所較高的收入，國內(nèi)所正面臨著前所未有的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。若是為了贏得客戶而采取壓價競爭的策略，會導(dǎo)致注冊會計師為了降低審計成本而提供相應(yīng)低質(zhì)量的審計服務(wù)；若是為了獲取更高的收益而一味提高審計收費(fèi)，那么會計師事務(wù)所將會面臨客戶流失的風(fēng)險。因此，采取正確的審計收費(fèi)策略，制定合理的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)在此顯得至關(guān)重要。

一、我國會計師事務(wù)所審計收費(fèi)中存在的問題

（一）我國會計師事務(wù)所普遍存在審計收費(fèi)偏低現(xiàn)象

自2003年起，中國注冊會計師協(xié)會始《全國會計師事務(wù)所百家信息》，對排名前100位的會計師事務(wù)所的收入、所在地、CPA人數(shù)等進(jìn)行統(tǒng)計公開，以供業(yè)內(nèi)外人士參考。從2003~2005這三年的數(shù)據(jù)來看，國際“四大”會計師事務(wù)所的審計收入不僅穩(wěn)居前四，而且遙遙領(lǐng)先于國內(nèi)所。以2005年度的數(shù)據(jù)為例通過分析不難發(fā)現(xiàn)，國內(nèi)會計師事務(wù)所與國際“四大”相比存在審計收費(fèi)普遍偏低的現(xiàn)象。稍加分析，即可得出以下數(shù)據(jù)：排名前十位的會計師事務(wù)所總審計收入為322，054萬，而“四大”中僅普華永道中天一家就以113，025萬占據(jù)了前十位總審計收入的35.1%。相比之下，前十位中國內(nèi)六家會計師事務(wù)所總審計收入為54，740萬，僅占前十位收入總和的16.9%?！八拇蟆敝凶詈笠幻牡虑谌A永，其審計收入也是國內(nèi)所中“老大”上海立信長江的3倍多。

（二）我國會計師事務(wù)所審計收費(fèi)缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)且高低相差懸殊

1.國內(nèi)審計收費(fèi)缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)

國內(nèi)注冊會計師行業(yè)到目前為止仍沒有形成統(tǒng)一的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。由于審計產(chǎn)品本身的特殊性，它的價格高低往往受到諸多因素的影響。有的事務(wù)所認(rèn)為審計費(fèi)用的高低主要取決于委托人資產(chǎn)規(guī)模的大小，有的則認(rèn)為委托人公司盈利越多，則應(yīng)繳納更高的審計費(fèi)用。因此，有的事務(wù)所按總資產(chǎn)的一定比例計提收費(fèi)，有的按客戶營業(yè)收入或凈利潤的一定比例收費(fèi)，而更多的則是通過與客戶討價還價來確定審計收費(fèi)，這是既不規(guī)范也不科學(xué)的。

2.審計收費(fèi)相差懸殊

自從中國證監(jiān)會于2001年12月24日了《信息披露規(guī)范問答第6號—支付會計師事務(wù)所報酬及其披露》以來，滬深兩市1164家上市公司共有1003家上市公司披露了2001年度的審計費(fèi)用。從披露的數(shù)據(jù)來看，首先，同樣資產(chǎn)規(guī)模上市公司的年報審計費(fèi)用相差懸殊。舉個例子來看，格力電器與景谷林業(yè)的總資產(chǎn)規(guī)模分別為6.92億元和5.56億元，相差不大。但起審計費(fèi)用卻相去甚遠(yuǎn)。格力電器的審計費(fèi)用為28萬元，景谷林業(yè)的則為40萬元。其次，同一家上市公司，由不同的會計師事務(wù)所來審或A、B股審計，審計費(fèi)用相差也較大。例如，汕頭電力2000年度由中天勤審計，審計收費(fèi)僅為10萬元，而2001年度改為上海立信長江會計師事務(wù)所審計后，其費(fèi)用則漲至35萬元。139家需要境外審計的上市公司支付報酬的情況也是不均衡的，最多的如中石化，有畢馬威審計收費(fèi)高達(dá)5700萬港元，而最少的如深基地B，由香港羅賓咸永道審計收費(fèi)僅13.5港元，相差400多倍。

二、審計收費(fèi)中存在問題的原因分析

（一）從市場環(huán)境來分析

1.“低價式進(jìn)入策略”的普遍采納

“低價式進(jìn)入策略”是指，會計師事務(wù)所為招攬審計業(yè)務(wù)，講最初幾年的審計費(fèi)設(shè)定為低于其成本，并希望通過較長的審計約定來彌補(bǔ)此前的損失，而采取的定價策略。近年來我國會計師事務(wù)所的數(shù)量增長較快，尤其以中小型會計師事務(wù)所居多。為了在審計市場上占有一席之地，它們普遍采納“低價式進(jìn)入策略”，從而使“低價式進(jìn)入策略”成為引發(fā)審計市場價格戰(zhàn)爭的根源之一。

2.國際會計師事務(wù)所搶占國內(nèi)市場的挑戰(zhàn)

以“四大”為首的國際會計師事務(wù)所順利進(jìn)駐中國，并迅速占有中國市場，給本土?xí)嫀熓聞?wù)所帶來前所未有的沖擊?！八拇蟆辈粌H手握著“世界500強(qiáng)”中大部分的老客戶，更以其過硬的品牌，優(yōu)質(zhì)的服務(wù)吸引了原屬于國內(nèi)所的大量客戶，導(dǎo)致國內(nèi)所嚴(yán)重的客戶流失，部分國內(nèi)所更是面臨著生存困境。在這種情況下，國內(nèi)所審計價格的普遍下挫也是在所難免。

3.國內(nèi)會計師事務(wù)所的組織形式差異導(dǎo)致價格競爭。

國內(nèi)會計師事務(wù)所有的為有限責(zé)任制，有的則為無限責(zé)任制。從構(gòu)成審計費(fèi)用的三大要素：產(chǎn)品費(fèi)用，即執(zhí)行必要的審計程序，出具審計報告所需要的審計費(fèi)用，‚預(yù)期損失費(fèi)用，包括訴訟損失和恢復(fù)名譽(yù)的潛在成本，ƒ會計師事務(wù)所正常利潤來看，承擔(dān)有限責(zé)任的會計師事務(wù)所由于其只以有限責(zé)任承擔(dān)賠償責(zé)任，風(fēng)險成本較低，所以能夠以相對較低的審計成本收取較低的審計費(fèi)用，而承擔(dān)無限責(zé)任的會計師事務(wù)所則不具有這方面的優(yōu)勢，但為了贏得有限的客戶，不同組織形式會計師事務(wù)所之間的價格競爭在所難免。

（二）從政策制度背景來分析

1．采用招投標(biāo)方式聘用會計師事務(wù)所的制度形式

首先會計師事務(wù)所與客戶是在招投標(biāo)過程中先定下價格，再提供與接受服務(wù)的，在這種制度形式下，審計服務(wù)質(zhì)量與價格的關(guān)系——“信價比”無法事先預(yù)測，故難免有些會計師事務(wù)所以低價中標(biāo)，但同時也提供低質(zhì)量的服務(wù)。給客戶的利益和注冊會計師行業(yè)的整體形象都造成不良影響。其次，據(jù)業(yè)內(nèi)人士分析，招投標(biāo)方式形式上是招投標(biāo)雙方相互選擇的公平競爭方式，由于其容易造成價格惡性競爭，實(shí)質(zhì)上是“價格招投標(biāo)”，價低者得。價格決定一切。由此可見價格招投標(biāo)方式是不合理的。

2．官定不合理收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)與注冊會計師行業(yè)發(fā)展之間的矛盾

目前國內(nèi)業(yè)界沒有統(tǒng)一的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，不同地區(qū)之間差異較大。有的是財政部門會同物價部門共同制定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，而有則仍然沿用會計師事務(wù)所脫鉤改制以前政府制定的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，沒有制定新的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。隨著注冊會計師行業(yè)的發(fā)展審計準(zhǔn)則越來越完善，對注冊會計師的執(zhí)業(yè)要求也越來越高，因此需要注冊會計師開展更多的工作，執(zhí)行更多的審計程序。這樣勢必增加注冊會計師的審計成本。在這種情況下舊的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)顯然無法適應(yīng)新的審計執(zhí)業(yè)環(huán)境。偏低的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致國內(nèi)部分會計師事務(wù)所陷入無利經(jīng)營，甚至是虧損經(jīng)營的困境。更為嚴(yán)重的是，據(jù)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，某些地方政府為扶持國有企業(yè)，下發(fā)文件規(guī)定扶貧地區(qū)企業(yè)無論資產(chǎn)規(guī)模多大，會計師事務(wù)所收取工商年檢費(fèi)不得超過1萬元，破產(chǎn)、清算、轉(zhuǎn)制等審計收費(fèi)一律減半，以犧牲會計師事務(wù)所的利益為代價來減輕國有企業(yè)的負(fù)擔(dān)，將本應(yīng)當(dāng)由當(dāng)?shù)卣?、財政部門承擔(dān)的補(bǔ)助任務(wù)轉(zhuǎn)嫁于民間中介組織，這是極為不合理的。政府過度干預(yù)注冊會計師行業(yè)的收費(fèi)，可能會導(dǎo)致這一新興行業(yè)秩序更為混亂，發(fā)展受到嚴(yán)重阻礙。

另外，通過以上論述，可知國內(nèi)業(yè)界的審計收費(fèi)采取政府指導(dǎo)價，并且存在某些地方政府過度干預(yù)審計收費(fèi)，收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)偏低等不合理現(xiàn)象。然而，相比之下在我國境內(nèi)營業(yè)的國際會計師事務(wù)所，其審計收費(fèi)卻從不受國內(nèi)政府收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的約束。國際會計師事務(wù)所可以憑借自身的實(shí)力以高收費(fèi)攬得優(yōu)質(zhì)客戶，而國內(nèi)會計師事務(wù)所在低得收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)下為求生存，只得爭取規(guī)模效應(yīng)再次壓價以吸引客戶。然而審計質(zhì)量再也無法得到保證，這種有失公平的競爭環(huán)境從某種程度上造成了國內(nèi)會計師事物所以低收費(fèi)敗給了國際“四大”的高收費(fèi)。

3．從國內(nèi)會計師事務(wù)所自身來分析

首先某些會計師事務(wù)所在思想上短期意識嚴(yán)重，缺乏戰(zhàn)略眼光。它們不注重于改善自身的業(yè)務(wù)能力，拓展業(yè)務(wù)的廣度，反而專注于以低價招徠客戶，因此引發(fā)數(shù)量眾多的會計師事務(wù)所陷入價格戰(zhàn)爭的旋渦之中。其次，是由于我國注冊會計師行業(yè)中小型規(guī)模的會計師事務(wù)所林立的現(xiàn)狀。大型會計師事務(wù)所由于其資產(chǎn)規(guī)模較大，雄厚的實(shí)力保證了它們在遭遇訴訟之后較強(qiáng)的賠付能力，故在制定審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)時能夠充分考慮到預(yù)期損失費(fèi)用的因素，而小型會計師事務(wù)所特別是有限責(zé)任制組織形式的，賠付能力有限，所以考慮較少或者根本不考慮預(yù)期損失費(fèi)用的因素，因此相應(yīng)地敢于給出低的審計定價，容易造成業(yè)內(nèi)審計收費(fèi)秩序混亂。

三、對解決審計收費(fèi)問題的建議

（一）完善相關(guān)制度

1．制定科學(xué)的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)

為避免以上審計收費(fèi)秩序混亂的現(xiàn)象，制定統(tǒng)一、公開的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是非常必要的。西方國家大都采取以人工小時為基礎(chǔ)的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，鑒于影響審計產(chǎn)品費(fèi)用的三大因素：委托人規(guī)模、總體財務(wù)狀況和被審單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱（廖洪、白華，2001），建議在制定審計計劃時考慮上述三大因素對審計工作量的影響，在確定具體的人員配備和工時，結(jié)合不同審計人員小時收費(fèi)的差異，擬定出具體的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。同時在此標(biāo)準(zhǔn)下根據(jù)審計人員的配備差異、地理位置的差異體現(xiàn)出合理的質(zhì)量差價、地理差價。

2．改進(jìn)招投標(biāo)方式

首先應(yīng)采取最低限價策略。招投標(biāo)方式最不可取的地方在于容易引發(fā)低價競爭的現(xiàn)象，有關(guān)部門根據(jù)投標(biāo)單位的綜合情況制定出價格最低線。若有的會計師事務(wù)所給出低于最低線的價格，則禁止其參與后續(xù)的招投標(biāo)工作。其次，委托單位在招投標(biāo)過程中，不應(yīng)只注重其給出的服務(wù)價格，應(yīng)充分考慮到會計師事務(wù)所的信譽(yù)、規(guī)模、服務(wù)質(zhì)量等因素，給出綜合評價。最后，應(yīng)采取措施提高招投標(biāo)工作的透明度，加強(qiáng)社會監(jiān)督，制定出指導(dǎo)性政策規(guī)范會計師事務(wù)所聘用過程中的信息披露。

3．制定相關(guān)的懲罰制度，加大行業(yè)監(jiān)管力度

在出臺統(tǒng)一的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)之后，再配套制定相關(guān)的懲罰制度，是非常必要的?？蓪τ诓煌潭冗`規(guī)的會計師事務(wù)所所給予罰款、行政處罰等不同層次的懲罰措施，以保證審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的順利措施。

4．建議采取雙審制度

雙審制度，即一家上市公司的審計必須由兩家會計師事務(wù)所共同進(jìn)行，且必須為國際“四大”之一和一家國內(nèi)所。雙審制度和單審制度相比較，其優(yōu)越性在于既可以提高注冊會計師的獨(dú)立性，既降低或有收費(fèi)等亂收費(fèi)現(xiàn)象發(fā)生的機(jī)率，又可以緩解業(yè)內(nèi)的惡性競爭，以及審計收費(fèi)在國際所與國內(nèi)所之間，不同地區(qū)的事務(wù)所之間相差懸殊的現(xiàn)象。

（二）改進(jìn)注冊會計師行業(yè)自身

1．加強(qiáng)國內(nèi)會計師自身規(guī)模的建設(shè)

國內(nèi)會計師事務(wù)所應(yīng)擴(kuò)大自身規(guī)模，拓展其業(yè)務(wù)的廣度。首先，是因?yàn)樵谏衔囊呀?jīng)論述到的國內(nèi)因小型會計師事務(wù)所眾多，而引起價格惡性競爭的現(xiàn)象；其次，在審計收費(fèi)的高低上，上市公司的規(guī)模起決定性作用，會計師事務(wù)所的規(guī)模和品牌沒有決定性影響（周紅，2004），因而大規(guī)模的會計師事務(wù)所并不會引起價格壟斷。因此，只有擴(kuò)大會計師事務(wù)所的規(guī)模，才能應(yīng)對中國會計審計市場發(fā)展對審計服務(wù)質(zhì)量和多樣化日益強(qiáng)大的需求。

那么如何擴(kuò)大會計師事務(wù)所的規(guī)模呢？強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合不失為一個方便快捷的方法，這樣的會計師事務(wù)所之間可以相互彌補(bǔ)業(yè)務(wù)廣度、工作方法上的不足，也便于為客戶提供全面的高質(zhì)量的服務(wù)，從而大幅提高了自身的競爭力。

2．在服務(wù)方式和組織形式上更為靈活

由于國內(nèi)審計市場競爭激烈，國內(nèi)會計師事務(wù)所在審計收費(fèi)上遠(yuǎn)不如“四大”。那么國內(nèi)所可以采取“鉆空子”的策略，在保證審計服務(wù)的前提下，將主要精力轉(zhuǎn)移到“四大”涉及較少的領(lǐng)域，如稅務(wù)、工程造價、資產(chǎn)評估等，以在這些業(yè)務(wù)上的發(fā)展強(qiáng)大來彌補(bǔ)審計服務(wù)的“弱勢”。

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1.1被解釋變量的選擇。如本文上文所述，在回歸模型中使用｜DAi｜，即操控性應(yīng)計利潤作為被解釋變量。

1.2解釋變量的選擇。本文擬選擇虛擬變量Year為解釋變量，表示會計師事務(wù)所合并前、合并中、合并后的年度，Year為-1時，代表合并前一年；Year為0時，代表合并當(dāng)年；Year為1時，代表合并后一年。通過對比該變量取不同值時，被解釋變量。｜DAi｜的變化情況，以此檢驗(yàn)事務(wù)所合并對審計質(zhì)量的影響。

1.3控制變量的選擇。影響公司的審計質(zhì)量的因素有很多，并且國內(nèi)外已經(jīng)有諸多學(xué)者對此進(jìn)行了大量的研究，現(xiàn)已形成了比較成熟的體系。通過對這些文獻(xiàn)的總結(jié)，本文選取了LnA、Lev、Roa、Cfo、Rec/Ta五個對審計質(zhì)量有重要影響的主要因素作為回歸模型的控制變量。

2.樣本數(shù)據(jù)的選擇。

2.1合并事務(wù)所樣本的選擇。2009年5月8日財政部了《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的指導(dǎo)意見（征求意見稿）》，文中指出要重點(diǎn)培育五到十家年收入規(guī)模在三十億元且在國際上具備良好的聲譽(yù)和競爭力、能夠?yàn)槲覈钠髽I(yè)在境外上市以及走入國際市場提供跨國經(jīng)營綜合服務(wù)的特大型會計師事務(wù)所。在此之后，伴隨著各大會計師事務(wù)所紛紛進(jìn)行的大規(guī)模的合并重組，我國的審計市場掀起了自上世紀(jì)末以來的第三次大規(guī)模的合并重組的浪潮，從而徹底顛覆了以前年度的會計師事務(wù)所排名情況。直至2010年12月15日，財政部、證監(jiān)會與香港有關(guān)部門就落實(shí)內(nèi)地與香港在對方上市的公司可選擇以本地會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表并由本地會計師事務(wù)所按照本地審計準(zhǔn)則進(jìn)行審計的事宜達(dá)成共識。內(nèi)地的會計師事務(wù)所有資格承接并對H股進(jìn)行審計的資格正是財政部對我國內(nèi)地的會計師事務(wù)所未來發(fā)展要求的一個重要領(lǐng)域。此次獲準(zhǔn)從事H股企業(yè)審計資格業(yè)務(wù)的內(nèi)地大型會計師事務(wù)所共有12家，其中有四家是“國際四大”在本土的分所，其余八家為土生土長的具有較大規(guī)模且達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)的本土大型會計師事務(wù)所，也是本文所選的研究樣本，本文選擇2010年起具有H股審計資格的8家內(nèi)地所為研究樣本。他們分別是：立信會計師事務(wù)所有限公司；天健會計師事務(wù)所有限公司；立信大華會計師事務(wù)所有限公司；信永中和會計師事務(wù)所有限責(zé)任公司；國富浩華會計師事務(wù)所有限公司；京都天華會計師事務(wù)所有限公司；中瑞岳華會計師事務(wù)所有限公司；大信會計師事務(wù)所有限公司。

2.2合并事務(wù)所客戶樣本的選擇。（1）本文選取的合并事務(wù)所樣本為2006年到2010年之間進(jìn)行過合并重組的8家具有H股審計資格的會計師事務(wù)所，對該樣本在合并前一期、合并當(dāng)期及合并后一期的審計質(zhì)量進(jìn)行檢驗(yàn)，則這些樣本的上市公司客戶的研究區(qū)間可能為2005年到2011年。（2）剔除金融保險行業(yè)及ST、*ST、PT類公司。金融保險行業(yè)的上市公司和其他行業(yè)相比有一定的獨(dú)特性，而T類公司往往有強(qiáng)烈的盈余操作動機(jī)使得數(shù)據(jù)常出現(xiàn)異常的情況，該指標(biāo)不具有可靠性，所以本文在確定事務(wù)所客戶樣本時，剔除了金融保險行業(yè)及T類公司。（3）在選取的這八家“合并事務(wù)所”的客戶中，會出現(xiàn)少數(shù)的上市公司客戶重合的現(xiàn)象，如在合并前一年的各“合并事務(wù)所”客戶樣本中可能同時存在同一家上市公司。這是由這八家樣本事務(wù)所的合并年度不同造成的，在這個時間間隔中客戶有更換審計師的可能性，這種情況不屬于本文研究的范疇，故只要審計年度不同且審計師不同，同一家客戶是被允許多次納入樣本中的。

3.數(shù)據(jù)來源。

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（一）被審計單位內(nèi)部因素

1.公司管理層舞弊問題。舞弊指上市公司的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不正當(dāng)或非法利益的故意行為。管理者舞弊的主要動機(jī)包括：（1）為達(dá)成市場預(yù)期或監(jiān)管需求；（2）謀取以財務(wù)業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的個人報酬最大化；（3）偷逃或騙取稅款；（4）騙取外部資金；（5）掩蓋侵占資產(chǎn)的事實(shí)。被審計單位管理層造假是注冊會計師審計風(fēng)險產(chǎn)生的重要原因之一，管理層往往由于經(jīng)濟(jì)利益或其他需要，使用多種方式粉飾財務(wù)報表，且其手段日趨變化升級，以致有時難以識別。審計人員如果沒能辨別出這些作假和舞弊行為，那么，財務(wù)報表使用者的利益就會受損，注冊會計師也將受到相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和公眾的追責(zé)。這是由于審計工作人員在審計過程中，主要依據(jù)上市公司提供的會計報表和賬簿等信息，當(dāng)上市公司提交虛假的會計信息時，其在會計相關(guān)業(yè)務(wù)的處理上會更加隱蔽，從而導(dǎo)致審計風(fēng)險的上升。2.公司治理結(jié)構(gòu)問題。公司治理結(jié)構(gòu)不健全，所有權(quán)和控制權(quán)不能完全分離，相互制衡的機(jī)制運(yùn)行不夠良好，會影響審計人員的獨(dú)立性，甚者還會使得企業(yè)不能高效運(yùn)轉(zhuǎn)，失去競爭力。實(shí)際上，正是因?yàn)橐恍┢髽I(yè)的治理結(jié)構(gòu)沒能發(fā)揮良好作用，權(quán)力沒有得到足夠的制衡，所有權(quán)與控制權(quán)沒能很好的分離，導(dǎo)致了審計關(guān)系的嚴(yán)重失衡。在這種情況下，審計人員的聘用雖然要經(jīng)過股東大會批準(zhǔn)，但最后決定是否聘用注冊會計師的其實(shí)還是上市公司的管理者。這樣一來審計人員在執(zhí)行審計時，獨(dú)立性就會受到很大程度的影響，這顯然違背了審計的委托人與被審計者不能由同一方擔(dān)任的規(guī)定，因而使得管理層可以對注冊會計師形成制約與控制，嚴(yán)重限制了注冊會計師的獨(dú)立性，甚至使得注冊會計師在審計過程中處于“聽命于人”的從屬狀態(tài)，使會計師事務(wù)所在企業(yè)的審計關(guān)系中處于從屬地位。這樣會對審計結(jié)果的真實(shí)性產(chǎn)生嚴(yán)重影響，審計風(fēng)險顯著提高，審計結(jié)果的價值也會大大降低。

（二）審計風(fēng)險主體因素

1.會計師事務(wù)所內(nèi)部管理制度因素。我國進(jìn)入市場經(jīng)濟(jì)模式時間不長，總體來講還處于起步階段。而市場上很多會計師事務(wù)所本身也在成長發(fā)展中，因而其自身就存在制度管理、內(nèi)部控制、舞弊等問題，這些都加大了注冊會計師審計風(fēng)險。這些事務(wù)所本身的內(nèi)部管理和控制存在問題，其內(nèi)部的各項(xiàng)規(guī)章制度并不健全，有些并不配套或者形同虛設(shè)。往往在遇到問題時，不能做到有章可循，只能臨時制定解決辦法，這樣的結(jié)果勢必是耗時費(fèi)力，得不償失。還有一些事務(wù)所雖然制定了內(nèi)部管理方面的規(guī)章制度，但是合伙人由于種種原因不能將這些制度落實(shí)到實(shí)處。還有一些事務(wù)所急功近利，盲目擴(kuò)張，沒有考慮自身實(shí)際情況，極易造成質(zhì)量管理的失控和風(fēng)險的上升。2.注冊會計師審計職業(yè)道德因素。由于注冊會計師自身職業(yè)的特點(diǎn)，其對職業(yè)道德的要求很高，然而近年來，不論在國內(nèi)或國際，注冊會計師職業(yè)道德失范問題越來越突出，已經(jīng)引起了全社會的關(guān)注。究其原因，恐怕與注冊會計師在審計過程中既要踐行自身的監(jiān)督鑒證責(zé)任，但同時更要保證自身發(fā)展，追求經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)。而這兩者在現(xiàn)實(shí)中勢必會產(chǎn)生一定的沖突，從而導(dǎo)致審計風(fēng)險的上升。會計師事務(wù)所的本質(zhì)是一個企業(yè)，追求經(jīng)濟(jì)利益是企業(yè)的必然屬性。而現(xiàn)在我國的審計市場并未完善，存在一些不正當(dāng)競爭、市場不成熟、行業(yè)競爭混亂等問題，這些無疑加劇了會計師事務(wù)所的負(fù)擔(dān)。而我國的注冊會計師本身數(shù)量較少，注冊會計師隊伍的建設(shè)還不成熟，如果注冊會計師不能保持和提高專業(yè)勝任能力，缺乏足夠的專業(yè)知識、技能和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，就難以很好地完成客戶委托的業(yè)務(wù)。3.注冊會計師專業(yè)勝任能力因素。注冊會計師承擔(dān)著公眾責(zé)任，因此也必須具備相應(yīng)的專業(yè)勝任能力。審計工作本身是一項(xiàng)技術(shù)性很強(qiáng)的工作，主要實(shí)行的是監(jiān)查監(jiān)督的職責(zé)，而隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜性也在加強(qiáng)，市場變化莫測，經(jīng)濟(jì)行為愈加復(fù)雜，因而，審計師面臨的工作環(huán)境也越來越復(fù)雜多變，承擔(dān)的責(zé)任越來越大。然而在實(shí)際工作中，審計人員往往難以掌握足夠的專業(yè)知識和專業(yè)技能，面對日趨復(fù)雜的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動，注冊會計師往往難以做到知識既寬泛又淵博，并將理論與實(shí)踐完美結(jié)合。因此在面對復(fù)雜狀況時，失去良好的判斷，造成審計風(fēng)險的上升，嚴(yán)重的甚至可能還會承擔(dān)法律責(zé)任。

二、審計風(fēng)險的防范與控制措施

（一）完善審計環(huán)境和法律法規(guī)監(jiān)管

1.完善注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境和法律體系。完善注冊會計師的職業(yè)環(huán)境首先要凈化會計行為環(huán)境，提高會計信息質(zhì)量，并進(jìn)一步完善整個會計行業(yè)的職業(yè)環(huán)境。目前我國眾多中小企業(yè)的內(nèi)部控制水平不容樂觀，所以改善注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境和建立完善的法律體系是現(xiàn)在的首要任務(wù)。首先，要對相關(guān)法律、法規(guī)進(jìn)行修改完善，拓寬注冊會計師的權(quán)利范圍，保護(hù)注冊會計師相關(guān)利益不受侵害，為注冊會計師行業(yè)的有序、規(guī)范發(fā)展提供有效的法律依據(jù)。其次，要強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)部控制制度，增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營管理理念，完善上市公司法人治理結(jié)構(gòu)，提高上市公司的財務(wù)披露標(biāo)準(zhǔn)。最后，建立完善的社會誠信體系，加強(qiáng)對社會的誠信教育，對企業(yè)做假賬等舞弊行為加大懲罰力度。同時倡導(dǎo)建立合伙制會計師事務(wù)所，強(qiáng)化整個注冊會計師行業(yè)對信用風(fēng)險的認(rèn)識，建立誠信社會體系。2.加強(qiáng)和改進(jìn)政府對審計全行業(yè)的監(jiān)管。加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)督，構(gòu)建一個完備的審計制度體系，就要從嚴(yán)格執(zhí)行制度著眼，加大行業(yè)監(jiān)督力度，建立以財政監(jiān)督為主體，審計、稅務(wù)、信貸監(jiān)督為補(bǔ)充的監(jiān)督體系，嚴(yán)格明確各主體職責(zé)，全面推行審計項(xiàng)目審理制度，使審計質(zhì)量檢查工作逐步制度化和經(jīng)常化。同時要加大執(zhí)法力度，完善注冊會計師民事賠償責(zé)任，明確界定注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，降低職業(yè)風(fēng)險。

（二）提高會計師事務(wù)所審計的謹(jǐn)慎性

1.保持對審計環(huán)境的敏感性，審慎選擇被審計單位。在實(shí)施審計前，注冊會計師應(yīng)了解下列環(huán)境事項(xiàng)并保持足夠的敏感性。具體包括對以下事項(xiàng)深入了解：本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展及其變化發(fā)展的趨勢；現(xiàn)有的政策、法規(guī)對客戶的經(jīng)營管理所產(chǎn)生的影響；客戶的法定代表人及其主要經(jīng)營管理人員內(nèi)部變動及外部流動；現(xiàn)有的獨(dú)立審計準(zhǔn)則及其適用狀況如何；自己所掌握的審計知識等。會計師事務(wù)所應(yīng)盡可能選擇“誠實(shí)”的被審計單位，并且要特別注意被審計單位的以下問題：—是管理層的品格和聲譽(yù)。如果被審計單位對其顧客、往來單位、銀行、政府部門等方面缺少“誠實(shí)”的品格，也必然會蒙騙注冊會計師。這就要求會計師事務(wù)所在接受委托之前一定要采取必要的措施對被審計單位的歷史情況有所了解，確定委托的真正目的，尤其是執(zhí)行特殊目的的審計業(yè)務(wù)時更應(yīng)如此。二是是否陷入財務(wù)困境和訴訟糾紛。中外歷史上絕大部分涉及注冊會計師的訴訟案件，都集中在宣告破產(chǎn)的被審計單位。周轉(zhuǎn)不靈或面臨破產(chǎn)的公司的股東或債務(wù)人總企圖彌補(bǔ)其損失，因此，對于這些單位要特別注意。三是與前任會計師事務(wù)所的關(guān)系，尤其是在前任會計師事務(wù)所聲譽(yù)較好、執(zhí)業(yè)質(zhì)量高的情況下，做出是否接受委托的決定應(yīng)更加慎重。四是有無特殊要求，例如完成審計的時間限制等?？蛻粽邕x并非僅針對新客戶進(jìn)行，當(dāng)現(xiàn)有的客戶出現(xiàn)更換管理層、陷入財務(wù)困境等影響審計風(fēng)險的事項(xiàng)時，需要重新評估其風(fēng)險，考慮是否繼續(xù)接受委托。2.重視與公司治理層、管理層的溝通。管理當(dāng)局在公司經(jīng)營管理中擁有很大的決策權(quán)，但是對管理當(dāng)局的約束機(jī)制往往不健全，這就給高層管理人員提供了通過盈余管理來粉飾企業(yè)業(yè)績的機(jī)會。注冊會計師應(yīng)及時將其注意到的內(nèi)部控制設(shè)計或執(zhí)行方面的重大缺陷告知客戶適當(dāng)層次的治理當(dāng)局或管理當(dāng)局。如果識別出客戶未加控制或控制不當(dāng)?shù)闹卮箦e報風(fēng)險，或認(rèn)為客戶的風(fēng)險評估過程存在重大缺陷，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就此類內(nèi)部控制缺陷與治理當(dāng)局溝通。此外，還可向治理當(dāng)局溝通與管理當(dāng)局的正直性和舞弊有關(guān)的問題。與治理當(dāng)局溝通審計事項(xiàng)，可為注冊會計師提供就其關(guān)注到的有關(guān)治理的審計事項(xiàng)建立準(zhǔn)則和提供指南。

（三）提高注冊會計師專業(yè)勝任能力與職業(yè)道德

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（一）審計質(zhì)量的基本評價標(biāo)準(zhǔn)

標(biāo)準(zhǔn)時衡量事物的基本準(zhǔn)則，也是考量工作成效，進(jìn)行質(zhì)量控制的尺度標(biāo)準(zhǔn)。要進(jìn)行有效的質(zhì)量控制，就需要制定科學(xué)合理的標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)范相關(guān)工作。第一個方面是審計管理質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，其是衡量相關(guān)機(jī)構(gòu)在審計項(xiàng)目、審計組織、審計人員、審計復(fù)核、執(zhí)法檢查、項(xiàng)目考評以及檔案管理等方面工作的基本準(zhǔn)則，其對審計各個環(huán)節(jié)、各項(xiàng)內(nèi)容、各部分職責(zé)權(quán)限以及工作分工都有明確的界定，并對相關(guān)程序、人員等作出了約束。審計管理質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)對審計工作而言具有規(guī)范性、權(quán)威性和約束性，能夠切實(shí)規(guī)范審計相關(guān)工作。第二個方面是審計業(yè)務(wù)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。其主要包括了方案方法、相關(guān)工作底稿、審計數(shù)據(jù)、審計報告及意見等內(nèi)容。審計業(yè)務(wù)質(zhì)量是對管理質(zhì)量的具體展現(xiàn)，是審計管理質(zhì)量的直接結(jié)果。審計業(yè)務(wù)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)切實(shí)遵從管理質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)所界定的規(guī)則，只有在管理質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)下制定相應(yīng)的業(yè)務(wù)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，才能確實(shí)保障審計工作質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)外統(tǒng)一，能夠切實(shí)發(fā)揮應(yīng)有的功能。第三個方面是協(xié)調(diào)法律法規(guī)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)系。法律法規(guī)和行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)對審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)具有指導(dǎo)規(guī)范作用，審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)必須遵從相關(guān)法律規(guī)定和行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，才能在實(shí)際運(yùn)用中得到認(rèn)可，進(jìn)而才能被廣大會計師事務(wù)所接受。

（二）審計質(zhì)量控制的作用分析

審計質(zhì)量控制對于審計工作來說具有多方面的重要作用。其一，審計質(zhì)量控制是審計工作保證獨(dú)立的重要基本原則，如果沒有質(zhì)量控制，審計獨(dú)立就是一句空話，無法達(dá)成預(yù)期目的。只有通過質(zhì)量控制才能使審計工作獨(dú)立，不受外界因素干擾，完成相關(guān)工作。其二，審計質(zhì)量控制是構(gòu)成會計師事務(wù)所的內(nèi)部控制系統(tǒng)核心部分。單位內(nèi)部控制對會計報表形成的影響，對于注冊會計師來說是很重要的。不僅如此，會計師事務(wù)所自身也存在內(nèi)部控制的問題，其也會對會計報表產(chǎn)生側(cè)面影響。內(nèi)部控制主要可以分為資產(chǎn)控制、會計控制和質(zhì)量控制三大板塊。資產(chǎn)控制和會計控制的內(nèi)容及要求，都與普通企業(yè)無甚差別，都會受到會計準(zhǔn)則和財務(wù)制度的約束，只是程度稍有不同而已。其三，審計質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所生存發(fā)展的基本條件，是會計師行業(yè)樹立行業(yè)形象，贏得社會信任的關(guān)鍵措施。審計質(zhì)量控制的好壞，直接關(guān)系到相關(guān)事務(wù)所的生死存亡，更關(guān)系到整個會計行業(yè)的未來。

二、我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制存在問題及原因

（一）市場環(huán)境對會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制的影響

從市場角度來說，主要有三個方面的問題影響著會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量控制。首先是政府干預(yù)超過市場閥值。我國相關(guān)審計事務(wù)中都有強(qiáng)烈的政府色彩，比如新股上市，我國一直進(jìn)行著計劃控制，額度管理，造成相關(guān)公司的上市額度變得十分稀缺。對于股票的發(fā)行定價，也是通過政府相關(guān)部門來進(jìn)行的，并沒有結(jié)合市場實(shí)際。政府干預(yù)超過市場承受閥值，會造成相關(guān)公司諸多行為只是為了面向政府管理機(jī)構(gòu)，而不是面向市場。公司的發(fā)展過多的遵從與政府意愿，與市場實(shí)際產(chǎn)生了脫節(jié)，致使在相關(guān)審計工作出現(xiàn)各種各樣的缺陷，導(dǎo)致審計質(zhì)量低下，質(zhì)量控制工作徒有其表。第二個方面是審計工作聘任制度存在偏差。結(jié)合我國實(shí)際情況來看，絕大部分上市公司的控股層與管理層都是一個人，造成審計工作中原本應(yīng)該存在的審計方、被審計方和委托方，縮減成了審計方和管理層雙方的行為。在縮減成雙方行為之后，審計工作實(shí)際上就變成了公司管理層委托審計機(jī)構(gòu)對自己進(jìn)行審計，所有審計數(shù)據(jù)資料都是由公司管理層提供給審計機(jī)構(gòu)的。這種審計形式從根本原則上破壞了審計工作基本標(biāo)準(zhǔn)，不論是從法律角度還是行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)來說，這樣的審計結(jié)果是不應(yīng)該被認(rèn)可的。第三個方面是審計市場結(jié)構(gòu)存在不合理的問題。我國會計師事務(wù)所的運(yùn)營情況是不容樂觀的，客戶數(shù)量很少，使得會計師事務(wù)所的工作重心從審計工作轉(zhuǎn)向了為公司提供一系列審計服務(wù)。其從性質(zhì)上來說從第三方審計機(jī)構(gòu)變成了公司的配套服務(wù)機(jī)構(gòu)，致使相關(guān)事務(wù)所為了自身經(jīng)濟(jì)利益，打破了職業(yè)道德準(zhǔn)則，通過不正當(dāng)手段爭奪客戶資源，引起審計質(zhì)量大打折扣。

（二）會計師事務(wù)所內(nèi)部環(huán)境對審計質(zhì)量的影響

從會計師事務(wù)所自身角度來看，主要存在三個方面的問題，造成了審計質(zhì)量惡化。首先是會計師事務(wù)所組織結(jié)構(gòu)不合理。參考國際會計行業(yè)而言，會計師事務(wù)所的組織形式主要可以分為有限責(zé)任制、有限責(zé)任合伙制、普通合伙制和獨(dú)資制。結(jié)合我國實(shí)際情況來說，目前只有普通合伙制和有限責(zé)任制兩種，其中超過90%的事務(wù)所都是有限責(zé)任制。通過這些年的發(fā)展來看，有限責(zé)任制的會計師事務(wù)所在很大程度上弱化了執(zhí)業(yè)風(fēng)險意識，放松了質(zhì)量控制。事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制機(jī)制不健全也是一個重要的影響因素。目前我國的會計師事務(wù)所一般規(guī)模都不大，人數(shù)大多都在十余人左右。由于人員稀少，事務(wù)所的內(nèi)部管理基本處于廢弛狀態(tài)。不僅缺少質(zhì)量控制相關(guān)制度，相關(guān)人員也缺少質(zhì)量控制的基本意識。同時由于人員稀少，在實(shí)際工作中根本無法保證審計項(xiàng)目的各個環(huán)節(jié)都有注冊會計師在現(xiàn)場執(zhí)業(yè)。這些內(nèi)部原因?qū)е铝藢徲嬞|(zhì)量低下，質(zhì)量控制工作缺乏。另一方面，現(xiàn)階段大部分會計師事務(wù)所內(nèi)部人員專業(yè)素養(yǎng)不高。我國會計從業(yè)者的整體業(yè)務(wù)水平參差不齊差距明顯。其主要表現(xiàn)在部分從業(yè)者老齡化，思想無法緊跟時代步伐；部分從業(yè)者學(xué)歷偏低，對審計工作缺少足夠的認(rèn)識，無法在相關(guān)工作中專業(yè)地進(jìn)行執(zhí)業(yè)；部分從業(yè)者職業(yè)素養(yǎng)低下，道德防線軟弱，容易被金錢擊潰，為了利益而越過審計原則，甚至違法或者犯罪。

（三）對審計質(zhì)量的外部監(jiān)管缺乏

審計質(zhì)量的問題出去會計師事務(wù)所內(nèi)部問題以及市場問題，還存在監(jiān)管方面的問題。外部監(jiān)管不到位，致使審計質(zhì)量始終無法提高。外部監(jiān)管問題主要存在于兩個方面，一個方面是存在多頭管理的矛盾。我國在國家層面對會計行業(yè)的監(jiān)管主要分為兩個層次，一是政府部門直接進(jìn)行監(jiān)督，通過審計署、財政部和證監(jiān)會等一系列部門聯(lián)合對會計行業(yè)進(jìn)行監(jiān)督檢查，其中財政部處于監(jiān)督檢查的核心地位；二是中國注冊會計師協(xié)和與各地方會計師協(xié)會聯(lián)合構(gòu)建監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)，分管各地的會計行業(yè)監(jiān)督檢查工作。由于國家監(jiān)管部門和會計協(xié)會監(jiān)管部門并沒有達(dá)成監(jiān)管共識，相關(guān)的監(jiān)督檢查標(biāo)準(zhǔn)也存在一定差異，因此在實(shí)際監(jiān)督檢查工作中使得部分監(jiān)管范圍出現(xiàn)重疊，相關(guān)制度存在矛盾，致使某些問題不能被及時發(fā)現(xiàn)處理。另一方面是會計師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險較低，各種相關(guān)法律法規(guī)主要強(qiáng)調(diào)了行政處罰和刑事處罰，忽略了民事處罰。不僅如此，相關(guān)規(guī)定也并不具體，在實(shí)際應(yīng)用中參考價值不大，無法準(zhǔn)確對相關(guān)行為作出界定。

三、我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制策略分析

（一）改善會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)環(huán)境

改善會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)環(huán)境，是強(qiáng)化審計質(zhì)量的有效措施，具體來說可以從四個方面進(jìn)行。第一是減少政府部門對市場的干預(yù)。審計工作應(yīng)該順應(yīng)市場潮流，給市場中需要進(jìn)行審計服務(wù)的企業(yè)或個人提供服務(wù)。所以政府部門應(yīng)該減少對會計行業(yè)的干預(yù)，使會計市場從行政化向市場化轉(zhuǎn)型。對于市場能夠解決的問題，就應(yīng)該完全交給市場去做；對于市場無法解決的問題，政府可以適時合理地進(jìn)行干預(yù)。第二是革新當(dāng)前會計審計工作的聘任制度。這可以借鑒國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，讓需要上市的公司在保險公司進(jìn)行財務(wù)風(fēng)險投保，保險公司再委托合適的會計師事務(wù)所對相關(guān)公司進(jìn)行上市審計，根據(jù)審計結(jié)果進(jìn)行風(fēng)險評估，以此來確定對應(yīng)的保險金額和保險費(fèi)率。如果因?yàn)樨攧?wù)報表出現(xiàn)作假或漏報等情況，造成投資者產(chǎn)生損失，則由保險公司對投資者進(jìn)行賠付。這樣的聘任制度從根本上解決了以往公司與會計師事務(wù)所雙方委托的問題，增強(qiáng)了審計的獨(dú)立性，從而可以提升審計質(zhì)量。第三是調(diào)整完善審計市場的結(jié)構(gòu)，這主要可以通過擴(kuò)大會計師事務(wù)所的規(guī)模，加強(qiáng)市場集中度，將各個小規(guī)模的會計師事務(wù)所聯(lián)合起來形成整體。構(gòu)建一個區(qū)域型會計師系統(tǒng)，減少會計行業(yè)之間的不良競爭。不僅如此，在構(gòu)建區(qū)域型的會計師系統(tǒng)之后，還可以統(tǒng)一區(qū)域行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，提升整體審計過程中的執(zhí)業(yè)性。同時還可以實(shí)現(xiàn)區(qū)域內(nèi)的資源互享，營造良好的行業(yè)氛圍。

（二）強(qiáng)化會計師事務(wù)所的內(nèi)部審計質(zhì)量控制

從會計師事務(wù)所內(nèi)部加強(qiáng)審計質(zhì)量控制，是提升審計質(zhì)量的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。第一需要革新會計師事務(wù)所的組織形式。我國會計師事務(wù)所的組織形式主要是有限責(zé)任制和普通合伙制，而有限責(zé)任制又占據(jù)了超過九成的比例。在有限責(zé)任制的組織形式下，審計工作存在許多局限性。在這方面可以借鑒國外會計行業(yè)的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)會計師事務(wù)所組織形式向有限責(zé)任合伙制和普通合伙制等形式轉(zhuǎn)型。合伙制的顯著之處在于事務(wù)所的業(yè)績利益與合伙人的利益是緊密聯(lián)系的，因此可以督促事務(wù)所積極健康發(fā)展，以保障合伙人的基本利益，從而能夠起到提升審計質(zhì)量的作用。第二需要加強(qiáng)對會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的管理控制，加強(qiáng)對審計業(yè)務(wù)的管理控制，首先需要對相關(guān)業(yè)務(wù)流程的質(zhì)量進(jìn)行控制。在業(yè)務(wù)承接階段，應(yīng)該重點(diǎn)分析評估客戶委托內(nèi)容的風(fēng)險，將各種可能性分析在內(nèi)，得出確切的風(fēng)險報告。在制定審計計劃時，應(yīng)該重點(diǎn)了解分析被審計對象的基本情況，諸如資金流轉(zhuǎn)、財務(wù)報表等。在審計實(shí)際展開階段，應(yīng)該針對公司給出的相關(guān)報表數(shù)據(jù)，通過既定的審計計劃，根據(jù)相關(guān)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)及國家規(guī)定，進(jìn)行專業(yè)的審計工作。第三需要提高會計行業(yè)從業(yè)者的專業(yè)素質(zhì)。提升從業(yè)者素質(zhì)可以有效優(yōu)化當(dāng)前會計行業(yè)的人員結(jié)構(gòu)，便于相關(guān)法律規(guī)定和行業(yè)準(zhǔn)則的推廣普及。首先應(yīng)該提升從業(yè)者的整體學(xué)歷，目前我國會計行業(yè)具有高學(xué)歷的從業(yè)者少之又少，甚至有不少人員都是?？茖W(xué)歷，這遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于國際水平。其次要優(yōu)化從業(yè)者年齡結(jié)構(gòu)，多多啟用年輕人，適當(dāng)讓老一輩退居二線，對年輕人進(jìn)行培訓(xùn)教育。最后是提升從業(yè)道德修養(yǎng)和職業(yè)道德，使其能夠避免被經(jīng)濟(jì)利益誘惑，可以恪守職業(yè)準(zhǔn)則。

（三）加強(qiáng)審計質(zhì)量的外部監(jiān)督管理

外部監(jiān)督管理對于提升審計質(zhì)量是不可缺少的。加強(qiáng)外部監(jiān)督管理，主要應(yīng)該從兩個方面入手，其一是規(guī)范各方監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)的權(quán)限職責(zé)。會計行業(yè)的監(jiān)督管理主要來自政府和行業(yè)內(nèi)部，國家相關(guān)部門應(yīng)該對兩方監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行協(xié)調(diào)統(tǒng)一，縮減其在監(jiān)督管理工作中的矛盾，在監(jiān)督范圍、內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)上進(jìn)行統(tǒng)一，使其能夠?qū)徲嬞|(zhì)量形成協(xié)作監(jiān)督管理。其二是完善相關(guān)法律法規(guī)，對審計質(zhì)量控制的相關(guān)規(guī)定作出精準(zhǔn)的界定，使審計質(zhì)量控制工作有方可依、有方必依，能夠切實(shí)進(jìn)行各項(xiàng)審計質(zhì)量控制工作。同時，精準(zhǔn)界定相關(guān)工作權(quán)限職責(zé)之后，可依有效降低以往審計工作的彈性尺度，能夠避免因?yàn)橐?guī)定模糊而出現(xiàn)誤操作。

四、結(jié)束語

篇7

公務(wù)員考試網(wǎng)權(quán)威2016年公務(wù)員考試申論范文：集三維之力 建美麗鄉(xiāng)村，更多2016年公務(wù)員考試申論范文相關(guān)信息請訪問公務(wù)員考試網(wǎng)。 廣大農(nóng)民是美麗鄉(xiāng)村建設(shè)的主體，美麗鄉(xiāng)村建設(shè)離不開農(nóng)民的參與，并且農(nóng)民對美好生活有了新的渴望，因此各地政府應(yīng)讓美麗鄉(xiāng)村建設(shè)提上日程，對農(nóng)村環(huán)境“洗臉”、農(nóng)民素質(zhì)“洗禮”、農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)“洗牌”，促進(jìn)鄉(xiāng)村文明程度的提高，讓農(nóng)民切身感受到了美麗鄉(xiāng)村建設(shè)所帶來的實(shí)惠，當(dāng)好美麗鄉(xiāng)村的踐行者和建設(shè)成果的維護(hù)者。

注重融入機(jī)制建設(shè)，實(shí)施農(nóng)村環(huán)境“洗臉”，打造宜居鄉(xiāng)村。干凈整潔的衛(wèi)生條件是美麗鄉(xiāng)村必備條件,以硬化、綠化、凈化、美化、亮化“五化”為重點(diǎn)，開展鄉(xiāng)村環(huán)境綜合整治行動，整治三堆和衛(wèi)生死角，治理亂堆亂搭亂建等影響村容村貌行為，改善農(nóng)村人居環(huán)境。俗話說，“三分建、七分管”，如果沒有一個長效的機(jī)制，必然陷入“治理—反彈—再治理—再反彈”的怪圈，建設(shè)美麗鄉(xiāng)村必然要求村莊環(huán)境管理走上制度化、規(guī)范化、常態(tài)化軌道。為此，政府要加大資金投入，確保每個自然村都有最基本環(huán)保設(shè)施，提高農(nóng)村垃圾收集率;建立村莊環(huán)境衛(wèi)生巡查和評比制度，加強(qiáng)工作督查和通報并嚴(yán)格獎懲，要求村民管好自家房前屋后的環(huán)境衛(wèi)生;并為村級保潔員提供工資保障，建立健全村級保潔員各項(xiàng)規(guī)章制度。

注重融入核心價值觀教育和文化內(nèi)涵建設(shè)，實(shí)施素質(zhì)“洗禮”，打造美德鄉(xiāng)村。美麗鄉(xiāng)村建設(shè)，追求的不僅是農(nóng)村居住環(huán)境的優(yōu)化，更主要是塑造美的心靈，建設(shè)農(nóng)民精神家園。應(yīng)將核心價值觀教育作為貫穿美麗鄉(xiāng)村建設(shè)的一條紅線，教育宣傳引導(dǎo)農(nóng)民理解、接受核心價值觀，并不斷轉(zhuǎn)化成為自覺追求和行動。善于發(fā)現(xiàn)群眾身邊的先進(jìn)典型，精心打造“最美品牌”，大力實(shí)施“四德工程”，突出典型引領(lǐng)，廣泛開展道德模范和身邊好人評選活動。層層開展四德典型評選，善行義舉四德榜建設(shè)，實(shí)現(xiàn)了村居和學(xué)校全覆蓋，營造了“學(xué)好人、做好人”的良好風(fēng)尚，加強(qiáng)“新農(nóng)村新生活”培訓(xùn)，向善向美的強(qiáng)大正能量，讓美德在人人心里落地生根。美麗鄉(xiāng)村不要千人一面，還要通過內(nèi)涵建設(shè)來體現(xiàn)本地的特色，努力打造出品牌和特色。結(jié)合各鄉(xiāng)村地理區(qū)位、民風(fēng)民俗等，充分挖掘特色人文元素，進(jìn)行個性化塑造，保留了傳統(tǒng)民俗活動的生活土壤，陶冶了人們的情操，使美麗鄉(xiāng)村真正讓人流連忘返。

注重融入鄉(xiāng)村特色產(chǎn)業(yè)建設(shè)，實(shí)施農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)“洗牌”，打造生態(tài)鄉(xiāng)村。美麗鄉(xiāng)村建設(shè)不只是外在美，更要美在發(fā)展上，經(jīng)濟(jì)指數(shù)要有循序漸進(jìn)的變化，這才是美麗鄉(xiāng)村建設(shè)的落腳點(diǎn)和歸宿。加強(qiáng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，多渠道推動農(nóng)民增收，消化轉(zhuǎn)移農(nóng)村剩余勞力。成立專業(yè)合作社，發(fā)展果品深加工企業(yè)，發(fā)展旅游服務(wù)業(yè)提高農(nóng)民的從業(yè)人數(shù)。果品業(yè)、加工業(yè)、旅游服務(wù)業(yè)等鄉(xiāng)村特色產(chǎn)業(yè)的興起，既培育了農(nóng)民自力更生的創(chuàng)業(yè)精神，又為美麗鄉(xiāng)村建設(shè)積累了豐厚資金，注入可持續(xù)發(fā)展的血液。

建設(shè)美麗鄉(xiāng)村承載著很多人的夢想，特別是對那些保留美好鄉(xiāng)村記憶的人更是有著不同尋常的寄托，為讓夢想早一步照進(jìn)現(xiàn)實(shí)，應(yīng)整合資源和力量，全民動員，全民參與，全民創(chuàng)建，開展“美麗鄉(xiāng)村”幫扶共建工作，全力打造“最美鄉(xiāng)村”，讓更多農(nóng)民真正養(yǎng)成美的德行、得到美的享受、過上美的生活，用無數(shù)的美麗鄉(xiāng)村共筑美麗中國。

篇8

（一）“做大做強(qiáng)”并不否定和限制中小所發(fā)展

中國注冊會計師協(xié)會在2007年了《關(guān)于推動會計師事務(wù)所做大做強(qiáng)的意見》，全面啟動注冊會計師行業(yè)做大做強(qiáng)的發(fā)展戰(zhàn)略。在中注協(xié)和地方注協(xié)推動下，不少會計師事務(wù)所聯(lián)合合并擴(kuò)大規(guī)模。在我國當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展、企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大、市場需求多樣化、中國企業(yè)國際化發(fā)展和參與國際市場競爭等客觀環(huán)境下，推動會計師事務(wù)所做大做強(qiáng)是客觀現(xiàn)實(shí)需要。國內(nèi)作為中介服務(wù)的會計師事務(wù)所，“大事務(wù)所太小”（周紅，2002）已成為共識。對于大型上市公司、商業(yè)銀行審計以及咨詢服務(wù)，企業(yè)海外上市、并購等配套服務(wù)，需要的是高質(zhì)量的服務(wù)，國內(nèi)所很難與“四大”相競爭，國內(nèi)沒有形成與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)的品牌所。因此，推動事務(wù)所做大做強(qiáng)的戰(zhàn)略是合理的。但也應(yīng)該看到，國內(nèi)會計師事務(wù)所絕大多數(shù)為中小所，“做大做強(qiáng)”也只能是極少數(shù)，并且服務(wù)的客戶對象也是大型企業(yè)集團(tuán)。而我國企業(yè)的主體絕大多數(shù)是中小企業(yè)，因而，“做大做強(qiáng)”并不能否定和限制中小所發(fā)展。相反，在競爭日益激烈的環(huán)境下，廣大中小所尤需發(fā)展，不求“做大”，但需“做強(qiáng)”。

（二）會計服務(wù)社會化趨勢客觀需要中小所提供會計服務(wù)

現(xiàn)代會計服務(wù)不僅包括傳統(tǒng)的會計與審計服務(wù)，還包括合并審計、破產(chǎn)服務(wù)、稅務(wù)咨詢、管理咨詢、投資咨詢、個人理財?shù)龋▌⒚鬏x、薛清梅，2001）。可以把會計服務(wù)分為兩類，一類是傳統(tǒng)的會計和審計業(yè)務(wù)，一類是管理咨詢等非審計業(yè)務(wù)。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，非審計業(yè)務(wù)空間越來越大。大型企業(yè)管理較科學(xué)，擁有自己較專業(yè)的會計服務(wù)系統(tǒng)和專業(yè)財務(wù)人員。而且，這些高端企業(yè)管理咨詢和國際化市場過程中的財務(wù)問題往往由“四大”所壟斷。占據(jù)我國企業(yè)主體的廣大中小企業(yè)，會計服務(wù)水平較低，并且隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，業(yè)務(wù)種類也不斷增多且復(fù)雜，除需要傳統(tǒng)會計服務(wù)外，對非傳統(tǒng)會計服務(wù)業(yè)務(wù)，如經(jīng)營診斷、管理咨詢、理財、納稅服務(wù)乃至信息服務(wù)、市場營銷等方面的需求越來越大。因而，隨著中小企業(yè)的發(fā)展，會計服務(wù)的社會化是必然趨勢。會計服務(wù)的供給方主要是依照國家法律為委托方提供會計服務(wù)并收取一定傭金的會計師事務(wù)所。外資所和國內(nèi)較大的會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)主要集中在國內(nèi)大型企業(yè)和上市公司，無暇顧及中小企業(yè)的需要。因而，會計業(yè)務(wù)社會化的主力軍應(yīng)該是中小型事務(wù)所。有學(xué)者認(rèn)為，中國會計業(yè)務(wù)的社會化程度還相當(dāng)?shù)停h(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)代化的需要（周紅，2002）。并且目前會計行業(yè)的收入主要還只是審計收入，審計業(yè)務(wù)在內(nèi)地事務(wù)所的業(yè)務(wù)構(gòu)成中，占到80％左右的比例（潘榮卿，2006）。因此，會計服務(wù)社會化趨勢客觀需要中小所提供會計服務(wù)，并且需提供大量非傳統(tǒng)的非審計業(yè)務(wù)。

（三）中小所自身“做強(qiáng)”需拓展非審計業(yè)務(wù)

從“四大”發(fā)展歷程看，無一不經(jīng)歷了從傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)逐步轉(zhuǎn)型全方位專業(yè)服務(wù)，非審計業(yè)務(wù)一度成為主要收入來源。而安然事件的發(fā)生迫使審計業(yè)務(wù)與非審計業(yè)務(wù)的剝離。鑒于我國會計師行業(yè)現(xiàn)狀，大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為我國注冊會計師行業(yè)審計業(yè)務(wù)與非審計業(yè)務(wù)不應(yīng)剝離，并且還要鼓勵事務(wù)所開展非審計業(yè)務(wù)。但很多學(xué)者認(rèn)為我國規(guī)模較大的事務(wù)所因?yàn)榫哂腥瞬?、資金、研究等方面優(yōu)勢，可以依托規(guī)模優(yōu)勢較好地拓展非審計業(yè)務(wù)。筆者認(rèn)為，在競爭日益激烈的環(huán)境和會計服務(wù)社會化趨勢等因素下，中小會計師事務(wù)所尤需抓住機(jī)遇，轉(zhuǎn)換思路，大力拓展非審計業(yè)務(wù)。首先，在推動事務(wù)所“做大做強(qiáng)”戰(zhàn)略下，可以預(yù)見，中小所會受到大所越來越大的擠壓，中小所也無力與大所和外資所相抗衡，中小所數(shù)目眾多，又多集中于傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)和驗(yàn)資業(yè)務(wù)，同行競爭也十分激烈，在這種環(huán)境下。中小所業(yè)務(wù)發(fā)展日益艱難。中小所為了生存發(fā)展，需轉(zhuǎn)換思路，拓展非審計業(yè)務(wù)。其次，會計服務(wù)社會化的趨勢客觀上需求中小所提供多樣化、個性化的會計服務(wù)。我國中小企業(yè)眾多，服務(wù)需求多而不一，單筆業(yè)務(wù)量小，收費(fèi)也不高，大所和外資所會將業(yè)務(wù)集中在大型企業(yè)和上市公司的服務(wù)，無暇顧及中小企業(yè)的需要。不是不存在非審計服務(wù)市場，而是缺少適合需要的多元化、個性化的會計服務(wù)提供者。中小所需抓住這種機(jī)遇，主動分析需求。大力拓展非審計服務(wù)。

二、中小型會計師事務(wù)所拓展非審計業(yè)務(wù)的問題

（一）缺乏拓展非審計業(yè)務(wù)的勇氣

許多中小所雖已意識到非審計業(yè)務(wù)有很大的發(fā)展空間，但由于擔(dān)心對審計業(yè)務(wù)的影響，對非審計業(yè)務(wù)的投入不夠。業(yè)務(wù)上仍是傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)和驗(yàn)資業(yè)務(wù)，對非審計業(yè)務(wù)的關(guān)注和研究不夠，也就不能了解非審計業(yè)務(wù)的市場需求，失去很多發(fā)展機(jī)遇。而已開展非審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所，仍將非審計業(yè)務(wù)作為審計業(yè)務(wù)的補(bǔ)充，沒能給予足夠的重視，因而對非審計業(yè)務(wù)的發(fā)展定位不清，限制了非審計業(yè)務(wù)的有效開展。

（二）人才缺乏，不能提供個性化會計服務(wù)

會計師事務(wù)所最為強(qiáng)調(diào)的是專業(yè)勝任能力。非審計服務(wù)涉及知識面廣，最為重要的是要有能提供高質(zhì)量服務(wù)的人才，不僅要知識領(lǐng)域?qū)?，而且需要有較強(qiáng)的溝通表達(dá)能力等綜合素質(zhì)。中小所不僅注冊會計師人員少，而且人員知識結(jié)構(gòu)大多以財會為主。同時，國際“四大”以及國內(nèi)大型會計師事務(wù)所對于優(yōu)秀的專業(yè)人才更具有吸引力。中小會計師事務(wù)所面臨著招優(yōu)秀人才難、留優(yōu)秀人才難的境地。中小所開展非審計業(yè)務(wù)時，有時因?qū)徲嫎I(yè)務(wù)占用了人力資源，無暇顧及或快捷地提供服務(wù)而引來客戶的不滿，導(dǎo)致逐漸失去市場。有些事務(wù)所雖有機(jī)會承接業(yè)務(wù)卻因缺乏懂得熟練技術(shù)的人員而不敢承接，人才的缺乏直接限制中小所非審計服務(wù)的拓展。此外，中小所注冊會計師人數(shù)較少，且知識結(jié)構(gòu)單一，對非審計業(yè)務(wù)而言人才結(jié)構(gòu)不太合理。人才的缺乏讓一些會計師事務(wù)所沒有能力拓展非審計業(yè)務(wù)，而開展的一些非審計業(yè)務(wù)多是記賬、稅務(wù)等，缺乏個性化。對眾多中小企業(yè)經(jīng)營中需要的多樣化、個性化服務(wù)也沒能給予較多的研究關(guān)注，沒能提供高質(zhì)量的個性化會計服務(wù)。

（三）非審計業(yè)務(wù)零散而沒形成品牌

已開展非審計業(yè)務(wù)的中小事務(wù)所，也有一些將非審計業(yè)務(wù)作為重要或主要的業(yè)務(wù)，并開展記賬等業(yè)務(wù)外的管理咨詢工作，但很零散而沒有特色，即便在所在的地區(qū)市場內(nèi)，對某一業(yè)務(wù)，也沒有形成品牌。盡管中小所不能做到像“四大”那樣廣為認(rèn)可的品牌，但也要形成自己某些獨(dú)特的業(yè)務(wù)。強(qiáng)勢的品牌不僅使事務(wù)所發(fā)展成為受人尊敬的卓越專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，也會帶來高額的溢價收入。

（四）業(yè)務(wù)拓展技巧上缺乏市場營銷觀念

由于審計服務(wù)獨(dú)立性的剛性要求，會計師事務(wù)所在廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳上有著一系列限制。如《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》規(guī)定，會計師事務(wù)所不得利用新聞媒介對其能力進(jìn)行廣告宣傳等。另外，審計業(yè)務(wù)提供的產(chǎn)品具有行業(yè)統(tǒng)一規(guī)定，即同質(zhì)性，事務(wù)所很難對此類產(chǎn)品形成特色（李華，2006）。因此，中小所在非審計業(yè)務(wù)的拓展上對市場營銷方面沒能有足夠重視，不去嘗試和應(yīng)用一些靈活的營銷手段。而非審計業(yè)務(wù)領(lǐng)域范圍又很廣，一些事務(wù)所提供的業(yè)務(wù)客戶往往不了解，但這些業(yè)務(wù)可能恰恰是客戶所需，從而限制了業(yè)務(wù)的發(fā)展。

三、中小型會計師事務(wù)所拓展非審計業(yè)務(wù)對策

（一）充分認(rèn)識非審計業(yè)務(wù)重要性

在整個行業(yè)推動“做大做強(qiáng)”戰(zhàn)略下，中小所勢必會受到大所的擠壓，且提供同質(zhì)類服務(wù)的中小所數(shù)目眾多，中小所要大力拓展業(yè)務(wù)空間，給予非審計業(yè)務(wù)足夠的重視。中小所合伙人尤需深入關(guān)注研究非審計服務(wù)市場，根據(jù)自身特點(diǎn)做出規(guī)劃，不能僅僅滿足于現(xiàn)狀。

（二）多階段、分步驟、有計劃地拓展非審計業(yè)務(wù)

鑒于中小所規(guī)模小、資金人力有限、技術(shù)經(jīng)驗(yàn)不足等，拓展非審計業(yè)務(wù)時，宜從自身內(nèi)部做起，多階段、分步驟、有計劃地拓展非審計業(yè)務(wù)。

一是非審計服務(wù)開始階段。中小會計師事務(wù)所開拓非審計服務(wù)初始階段，決策層即合伙人要有明確的發(fā)展戰(zhàn)略。該階段著重解決和需要注意的問題包括：（1）戰(zhàn)略的選擇。中小所需根據(jù)現(xiàn)有的人力資源，事務(wù)所業(yè)務(wù)的特色和專長，選擇能夠勝任的業(yè)務(wù)。目標(biāo)客戶選擇與自己有長期合作關(guān)系的審計客戶。事務(wù)所對這些企業(yè)的基本情況，管理和生產(chǎn)經(jīng)營上存在的問題有相當(dāng)?shù)牧私?，對其渴望得到會計師事?wù)所提供什么樣的幫助而且也是事務(wù)所能夠幫助的有充分把握。并且在曾經(jīng)有過業(yè)務(wù)合作的基礎(chǔ)上，溝通也比較順暢。事務(wù)所人員要主動出擊，在對客戶審計的同時不僅滿足于審計業(yè)務(wù)，而且同時可以積極營銷審計的附加服務(wù)，給企業(yè)帶來業(yè)務(wù)拓展的機(jī)會。要站在為客戶著想、方便客戶、能夠提高客戶經(jīng)濟(jì)效益的角度，與客戶共同成長。（2）現(xiàn)有員工的培訓(xùn)。開始階段資金有限，仍以事務(wù)所現(xiàn)有的員工為主來從事其他業(yè)務(wù)。事務(wù)所不必專門建立其他部門機(jī)構(gòu)，充分利用好現(xiàn)有的資源。雖然不用專門成立相應(yīng)部門，但作為事務(wù)所整體，應(yīng)成立一個應(yīng)對多樣化服務(wù)的小組，負(fù)責(zé)好統(tǒng)一協(xié)調(diào)工作。要加強(qiáng)現(xiàn)有員工的內(nèi)部培訓(xùn)工作，著重拓寬其知識面，不僅加強(qiáng)具體審計技巧的培養(yǎng)學(xué)習(xí)，也要加強(qiáng)管理、溝通協(xié)調(diào)、法務(wù)等綜合知識的學(xué)習(xí)，提高其綜合能力。抽調(diào)那些有特長的、有經(jīng)驗(yàn)的多面手組建特色項(xiàng)目服務(wù)團(tuán)隊。當(dāng)然，現(xiàn)有員工既要從事審計業(yè)務(wù)，又要從事一些其他服務(wù)，事務(wù)所要做好相關(guān)的利益分配。（3）處理好審計業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)的關(guān)系。剛開始拓展非審計業(yè)務(wù)階段，傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)仍是事務(wù)所收入的主要來源。此時，審計業(yè)務(wù)還是事務(wù)所的重點(diǎn)業(yè)務(wù)。從事其他業(yè)務(wù)的人員也是現(xiàn)有從事審計業(yè)務(wù)的人員，因而，事務(wù)所必須統(tǒng)籌規(guī)劃，合理安排好時間和資源。

二是非審計服務(wù)較成熟階段。經(jīng)過了開始階段的穩(wěn)步發(fā)展，事務(wù)所其他業(yè)務(wù)有了一定發(fā)展，有了一定的資金積累和經(jīng)驗(yàn)技術(shù)積累。開展到這一階段，事務(wù)所尤其要注重品牌的建立、因擴(kuò)張而帶來的部門管理建設(shè)、優(yōu)秀人才的引進(jìn)、信息系統(tǒng)的建設(shè)完善等問題，相應(yīng)的戰(zhàn)略也要根據(jù)環(huán)境的變化適時調(diào)整。（1）品牌的建立。多樣化服務(wù)經(jīng)過了開始階段達(dá)到較為成熟階段，最為緊要的是把已經(jīng)開展的業(yè)務(wù)領(lǐng)域做成特色，建立自己的品牌，提高聲譽(yù)。中小會計師事務(wù)所從整體上無法與大所相抗衡，因而要采取局部優(yōu)勢的策略，構(gòu)建自己的特色優(yōu)勢業(yè)務(wù)，保持并不斷提高自己在某個細(xì)分市場中的競爭力。要在客戶心目中樹立這樣一個印象，當(dāng)需要某項(xiàng)服務(wù)時，很容易想到某某會計師事務(wù)所，即樹立行業(yè)口碑。（2）戰(zhàn)略的調(diào)整。根據(jù)客觀環(huán)境和自身的變化，初期的戰(zhàn)略做相應(yīng)的調(diào)整。因資金和經(jīng)驗(yàn)技術(shù)的積累，行業(yè)口碑的形成帶動業(yè)務(wù)量的增加，把已有的特色業(yè)務(wù)做大做強(qiáng)，搶占更多的市場份額?？蛻舻膶ο笠膊辉倬窒抻诶峡蛻簦诜€(wěn)定老客戶基礎(chǔ)上，積極開拓新的客戶，可憑借已有的聲譽(yù)向企業(yè)外的私人領(lǐng)域發(fā)展。多樣化服務(wù)的品種也可走適度擴(kuò)張的策略，在構(gòu)建了已有自己特色的業(yè)務(wù)后，嘗試從事能比較勝任的適應(yīng)新需求的新業(yè)務(wù)。中小會計師事務(wù)所完全可以依據(jù)自身的靈活性把資源和精力重點(diǎn)從審計業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到其他多樣化服務(wù)上。（3）人才的引進(jìn)。隨著業(yè)務(wù)的擴(kuò)張，規(guī)模的擴(kuò)大，必然要有相應(yīng)的人才引進(jìn)。在留住繼續(xù)培養(yǎng)原有人才的基礎(chǔ)上，要根據(jù)發(fā)展的業(yè)務(wù)引進(jìn)所需的高素質(zhì)人才。努力建設(shè)事務(wù)所文化，完善獎懲機(jī)制，營造高效、團(tuán)結(jié)的工作氛圍。（4）部門的建設(shè)。達(dá)到較成熟階段，事務(wù)所應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)的關(guān)聯(lián)性組建相應(yīng)的管理部門，人員的調(diào)整分配，組織機(jī)構(gòu)的變革，以便更好地開展多樣化服務(wù)。（5）信息系統(tǒng)的完善。信息系統(tǒng)的完善不僅有利于資源在全所內(nèi)共享，也有利于事務(wù)所與外界的溝通，也是事務(wù)所一條重要的營銷渠道?？蛻舻男畔①Y料是開展多樣化服務(wù)的決策依據(jù)，事務(wù)所已有的成功業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)技術(shù)積累是事務(wù)所寶貴財富。因而，事務(wù)所要高度重視并著力探索客戶信息資源的深度開發(fā)和運(yùn)用，增強(qiáng)信息儲存和加工能力，著力拓展“信息庫”職能。（三）細(xì)分會計服務(wù)市場，提供個性化服務(wù)

規(guī)模相對較大的事務(wù)所具有人才、資金、成本、信息、客戶、培訓(xùn)、研究等方面的規(guī)模優(yōu)勢，尤其是財會、金融、法律、工程、外語、計算機(jī)等各類專業(yè)人才匯聚一堂，有能力涉足專業(yè)研究領(lǐng)域和新產(chǎn)品開發(fā)，因而可以依托規(guī)模優(yōu)勢開展非審計服務(wù)的經(jīng)營。而對于中小事務(wù)所，人才、資金、成本、信息、客戶、培訓(xùn)、研究等方面處于劣勢。但中小所的人員對于會計、財務(wù)管理知識很扎實(shí)，中小所完全可以在會計服務(wù)特別是對中小企業(yè)會計財務(wù)管理上的問題細(xì)分這一市場，避開其他方面的欠缺，做強(qiáng)做細(xì)這一市場，提供中小企業(yè)個性化的會計服務(wù)，并且這一市場有著廣大的市場需求，有以下的非審計服務(wù)：（1）設(shè)計會計制度，包括企業(yè)會計科目設(shè)計、會計賬簿體系和會計核算程序設(shè)計、會計工作崗位設(shè)置和會計人員配備、內(nèi)部控制制度和內(nèi)部審計制度設(shè)計、實(shí)用會計軟件的開發(fā)等。（2）向企業(yè)提供會計咨詢和稅務(wù)咨詢。企業(yè)在經(jīng)營活動中由于經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大、經(jīng)營范圍的變化以及企業(yè)所處國家或地區(qū)的會計和稅收有關(guān)法規(guī)變化而產(chǎn)生的新的會計、稅務(wù)問題，其自身的會計人員和管理人員往往束手無策，因此需要求助于專業(yè)的會計服務(wù)機(jī)構(gòu)。（3）幫助企業(yè)建立內(nèi)部財務(wù)管理體系，包括企業(yè)的財務(wù)預(yù)算和執(zhí)行計劃、產(chǎn)供銷過程中的財務(wù)指標(biāo)考核體系、成本控制體系、資金管理和財務(wù)風(fēng)險控制體系、企業(yè)業(yè)績評估體系等。（4）為企業(yè)制定融資策略，其內(nèi)容包括企業(yè)融資規(guī)模、融資時間、融資方式、融資成本和財務(wù)結(jié)構(gòu)。（5）幫助企業(yè)制定對外投資策略，其內(nèi)容包括投資方向、投資規(guī)模、投資的資金預(yù)算、可行性分析和風(fēng)險評估以及投資組合。（6）為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，其內(nèi)容包括：企業(yè)籌集過程中的稅收籌劃、企業(yè)投資過程中的稅收籌劃和企業(yè)經(jīng)營過程中的稅收籌劃。（7）為個人提供理財方案，包括對個人日常收支情況的評價和合理的收支預(yù)算、個人投資組合和風(fēng)險控制方案。此外，還有為企業(yè)進(jìn)行專項(xiàng)資產(chǎn)評估和項(xiàng)目評估、擬訂經(jīng)濟(jì)合同、破產(chǎn)清算等。這些業(yè)務(wù)都與注冊會計師熟悉的會計財務(wù)知識相關(guān)，中小所完全有能力提供這方面的高質(zhì)量服務(wù)，需大力開拓這些個性化的會計服務(wù)市場。

（四）突出品牌，形成特色

針對中小所非審計業(yè)務(wù)零散的特點(diǎn)，中小所尤需注重品牌建設(shè)，形成特色的非審計業(yè)務(wù)。拓展非審計業(yè)務(wù)的開始階段，不可能建立和形成品牌，品牌的建立需要一個過程。當(dāng)非審計業(yè)務(wù)開展得比較成熟時，不能再一般化和沒有特色。從長遠(yuǎn)來看，會計師事務(wù)所的競爭必然是品牌的競爭。品牌意味著特色差異、高質(zhì)量、優(yōu)質(zhì)的服務(wù)等。根據(jù)中小所自身資源特點(diǎn)，形成特色差異，一是要把客戶群定位于本地中小企業(yè)，以熟悉本地商業(yè)環(huán)境的優(yōu)勢維持客戶。二是要形成差別化的服務(wù)，樹立在某一或某些業(yè)務(wù)上的獨(dú)特形象，使自己的業(yè)務(wù)不同于其他同類業(yè)務(wù)。這些不同差別的服務(wù)滿足消費(fèi)者的不同偏好，就可以取得客戶的信任，在一部分消費(fèi)者中形成壟斷地位，獲得行業(yè)中的競爭優(yōu)勢。三是可以考慮走行業(yè)專門化道路。對于非審計業(yè)務(wù)，中小所同樣也可考慮對某種或少數(shù)幾種行業(yè)提供專門的非審計服務(wù)，通過集中精力致力于發(fā)展某一個或幾個行業(yè)，事務(wù)所可以積累大量與行業(yè)緊密相關(guān)的特殊知識，提供高質(zhì)量的特殊化服務(wù)，使事務(wù)所的營銷策略更具針對性、更富有成效，進(jìn)而提升事務(wù)所品牌聲譽(yù)。另外需要注意的是，即使中小所能提供某一領(lǐng)域差別化服務(wù)，但卻不是高質(zhì)量的優(yōu)質(zhì)服務(wù)，同樣不能形成品牌。非審計業(yè)務(wù)是客戶自身主動需要的服務(wù)，需要的是高質(zhì)量的切實(shí)有效的服務(wù)，能幫助其解決經(jīng)營管理中的問題。同時，質(zhì)量是品牌經(jīng)營的前提和基礎(chǔ)，是品牌發(fā)展的保障。所以，中小所拓展的非審計業(yè)務(wù)必須是自己能勝任把握的，從而保證業(yè)務(wù)的質(zhì)量。

（五）增強(qiáng)市場營銷觀念

雖然因?yàn)閷徲嫹?wù)獨(dú)立性的剛性要求，會計師事務(wù)所在廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳上有著一系列限制，但中小所需變被動為主動，靈活運(yùn)用各種營銷手段。由于審計業(yè)務(wù)是會計師事務(wù)所的法定業(yè)務(wù)，非注冊會計師不得承擔(dān)，因此每個事務(wù)所都有一些固定的審計客戶，審計業(yè)務(wù)為拓展非審計服務(wù)積累了客戶源。并且，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍棺詴嫀熗ㄟ^審計業(yè)務(wù)了解并掌握了客戶大量的內(nèi)部控制、生產(chǎn)經(jīng)營的信息，這為注冊會計師開展諸如管理咨詢服務(wù)奠定了良好的基礎(chǔ)。中小所在開展審計業(yè)務(wù)過程中，可深化服務(wù)，提高質(zhì)量，深入了解客戶在咨詢服務(wù)方面的需求，并與之進(jìn)行廣泛的交流，推介咨詢服務(wù)品種，爭取業(yè)務(wù)。當(dāng)然，中小所還可以通過開展研討會、在報刊雜志上發(fā)表研究成果等方式讓社會公眾了解其提供非審計業(yè)務(wù)的種類和能力，擴(kuò)大會計師事務(wù)所的影響，吸引潛在客戶。另外，隨著與國際慣例接軌，許多咨詢領(lǐng)域的業(yè)務(wù)廣泛通過招標(biāo)方式進(jìn)行運(yùn)作。中小所還可以根據(jù)自身專業(yè)水平與業(yè)務(wù)能力，積極主動地通過投標(biāo)挺進(jìn)咨詢領(lǐng)域，爭攬業(yè)務(wù)。